Enter Könyvelő Iroda
Enter Könyvelő Iroda

Magyarázatok az általános forgalmi adóról szóló 2004. május 1-jétől hatályos módosításához

Magyarázatok az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény 2004. május 1-jétől hatályos módosításához

Az Európai Unióhoz történő csatlakozás napjával kötelező átvennünk azokat az ún. belpiaci szabályokat, amelyek a tagállamok közti áruforgalom és szolgáltatásnyújtás általános forgalmi adóztatásának harmonizációját jelentik. A módosítás leglényegesebb eleme a tagállamok áruforgalmában az eddig megszokott termékimport-termékexport felváltása az önbevallással rendezendő, célország szerinti adózás elvével. (A csatlakozás után a vámhatóság tehát nem lépteti ki a más tagállamba szállítandó árut, hanem fő szabályként a hazai adóalany eladó áfa nélkül értékesít, és a más tagállambeli adóalany vevő önbevallással fizeti meg az ott előírt áfa-terhet. A természetes személy nem adóalanyok – ugyancsak fő szabályként – a vásárlás helye szerinti áfát fizetik.) Ezzel az áruk tagországi adóalanyok közötti forgalma nem kerül hátrányosabb helyzetbe, mintha a vevő helyben vásárolt volna. (Az Unión kívüli területről érkező importra, oda irányuló exportra a jelenlegi szabályok lényegében változatlan formában maradnak fenn.)

A szolgáltatások esetében is kettősség lesz: az Unión kívüli ügyletekre a már megszokott szabályok érvényesek, a tagállamok egymás közti tranzakcióinál azonban különös szabályok lesznek irányadók.

Önmagában az áfa-rendszer harmonizációja nélkülözhetetlen ahhoz, hogy a gazdálkodók zökkenőmentesen, versenyhátrány nélkül tudjanak részt venni az Unión belüli külkereskedelemben. A levonási jog érvényesíthetőségénél számíthatnak könnyebbségre, hogy versenyképességük javulhasson (lehetővé válik a magáncélú és az adóalanyiságot eredményező tevékenységhez kapcsolódó beszerzések közti arányosítás, az egyébként tárgyi adómentes pénzügyi szolgáltatásoknál is lehet áfa-levonási jogot érvényesíteni, ha a megrendelő Unión kívüli illetőségű, a távmunkahelyek kiépítésének költségeinél az áfa arányos része levonható, stb.). 

I. A Közösségen belüli termékértékesítések szabályai 

1. Új tényállások a termékértékesítés körében:

A pénzügyi határok nélküli egységes piacon történő kereskedelem áfa szabályait a 6-os direktívát e vonatkozásban módosító 91/680/EGK tanácsi irányelv tartalmazza, melyeket 1993. január 1-jétől alkalmaznak a tagállamok. A szabályozás az eredeti szándék szerint átmeneti jelleggel jött létre, azonban ezt a tagállamok egyetértése hiányában azóta sem módosították.

A hatályos magyar szabályozás értelmében a külföldre értékesített termékek után nem kell áfát fizetni (0%-os kulcs), hiszen az importőr államában ez után az adott állam vonatkozó adómértékével fizetik meg az áfát. Fordított irányú ügylet esetén – magyar importőr esetén – a termék nem visel áfa terhet az értékesítés államában, belföldön azonban a vonatkozó belföldi adómértékkel adózik. Egészen a csatlakozásig a külkereskedelmi forgalom utáni áfa fizetési kötelezettség teljesítésében a vámhatóság szerepe kiemelkedő. A hatályos áfa-törvényben a termékexport tényállásának egyik eleme, hogy a termék a vámhatóság által igazolt módon (azaz az Egységes Vámárunyilatkozat záradékolt példányával) elhagyja Magyarország területét, import során pedig a vámhatóság ellenőrzi az országba bejövő termékforgalmat, veti ki az import után az áfát.

A csatlakozás időpontjától ez megváltozik, mivel a tagállamok között megszűnnek a pénzügyi határok, megszűnik a vámhatósági ellenőrzés. A tagállamok közötti kereskedelemre ezután a Közösségen belüli beszerzés, illetve a Közösség másik tagállamába történő értékesítés szabályait kell alkalmazni, az export, illetve az import szabályai csak a Közösség területén kívülre (ún. harmadik országba) értékesített, vagy onnan érkező termékekre vonatkoznak majd, de az importra vonatkozó szabályok is jelentősen megváltoznak.

A Közösségen belüli ügyletek esetén – az áfa fizetés szempontjából – abban az esetben, ha az ügylet egyik oldalán áfát kell fizetni, egyúttal azt is jelenti, hogy másik oldalon az ügylet nem adóköteles. Tehát, ha Közösségen belülről történő beszerzés adóköteles, a Közösségen belüli értékesítés adómentes, és fordítva, ha egy másik tagállamból vásárolt termék után nem keletkezik Közösségen belülről történő beszerzés címén áfa fizetési kötelezettség, akkor az értékesítés adóköteles ügylet. Mivel a 6-os direktíva - ezáltal az áfa-törvény is - azt definiálja, hogy mely esetekben keletkezik adófizetési kötelezettség beszerzés jogcímén, tekintsük át először ezeket az eseteket.

Mint ahogy a fentiekben már szó esett róla, az Európai Közösség jelenlegi és a Magyarországgal együtt csatlakozó tagállamaiból történő importot a csatlakozást követően a Közösségen belülről történő beszerzés fogalma váltja fel. Közösségen belülről történő beszerzés esetén a beszerzőnek Magyarországon adófizetési kötelezettsége keletkezik, a termékre vonatkozó belföldi adómértékkel. Ezt nem a vámhatóság fogja kivetni, hiszen a vámhatóság a tagállamok közötti forgalmat a csatlakozást követően nem ellenőrizheti, hanem az adóalanynak kell azt bevallania, megfizetnie. Nem minden eset minősül azonban automatikusan Közösségen belülről beszerzésnek, ami a csatlakozást megelőzően termékimport volt, vagyis nem minden a másik tagállamából történő beszerzés után kell az adót Magyarországon megfizetni. Egyes esetekben ugyanis az eredet szerinti adóztatás van érvényben, mely egyrészt függ az értékesített termék jellegétől, a beszerző adójogi státusától, valamint a beszerzések összértékétől. Így speciális szabályozás vonatkozik az (1) új közlekedési eszközökre és a jövedéki termékekre, a (2) a kizárólag adólevonásra nem jogosító tevékenységet végző, alanyi adómentes, illetve a mezőgazdasági különleges jogállát választó adóalanyokra, valamint a nem adóalany jogi személyekre, a (3) a fel- vagy összeszerelés tárgyául szolgáló termékekre.

2. Közösségen belülről történő beszerzés (adóalanyok közötti ügyletek)

Adófizetési kötelezettség keletkezik Közösségen belülről történő beszerzés címén a másik tagállamból történő termékvásárlás esetén (ideértve a terméknek bizományos által történő beszerzését, valamint a zártvégű lízingkonstrukciókat is), amennyiben az alábbi feltételek együttesen fennállnak:

  • a terméket az egyik tagállamból egy másik tagállam területére fuvarozták el, akár az eladó, akár a vevő, vagy bármelyikük megbízásából harmadik személy;
  • az eladó a saját tagállamában nem választott alanyi adómentességet (az alanyi adómentességet választott adóalanyok értékesítéseire a későbbiek során részletesen szó lesz);
  • a vevő áfa alany (kivéve a kizárólag adólevonásra nem jogosító tevékenységet végző adóalanyt, az alanyi adómentességet választott adóalanyt, valamint a mezőgazdasági különleges jogállás szerint adózó adóalanyt), vagy
  • olyan nem adóalany jogi személy, aki (amely) a Közösségen belülről történő beszerzése után adófizetésre kötelezett (az, hogy mely személy ez, az alábbiakban kiderül);
  • az értékesített termék nem fel- vagy összeszerelés tárgyául szolgáló termék;
  • az értékesítésre nem a távértékesítés szabályai vonatkoznak.

Példa: Osztrák adóalany értékesít magyar adóalanynak (egyik adóalany sem alanyi mentes) elektronikai cikkeket 36.000 euró értékben. Az osztrák adóalany az értékesítésre nem számít fel adót, a magyar adóalanynak viszont 25%-os adómértékkel adófizetési kötelezettsége keletkezik Közösségen belülről történő beszerzés jogcímén. Természetesen amennyiben az adóalany teljesíti a levonási jog feltételeit, úgy a Közösségen belülről történő beszerzés után keletkező fizetendő áfáját levonásba helyezheti, így az adott ügylet vonatkozásában ténylegesen elszámolandó adója nem lesz. Azonban az adott adó-megállapítási időszakról adandó bevallásában mind a fizetendő, mind a levonható soron szerepeltetni kell ezeket a tételeket. [áfa-törvény 7/A.§ (1) bekezdés]

3. Közösségen belülről történő beszerzés (speciális vevői körnek értékesített termékek)

A speciális vevői kör alatt a kizárólag adólevonásra nem jogosító tevékenységet végző adóalanyokat, az alanyi adómentességet választott adóalanyokat, a mezőgazdasági különleges jogállás szerint adózó adóalanyt, valamint a nem adóalany jogi személyeket kell érteni (a későbbiekben is mint speciális vevői körre történik rájuk a visszahivatkozás). Ezen speciális vevő kör esetén csak bizonyos beszerzési értékhatárt meghaladóan beszélhetünk Közösségen belülről történő beszerzésről. Ennek oka, hogy ez egy olyan adóalanyi kör, mely tevékenységéből kifolyólag (sem áfa fizetési kötelezettsége, sem levonási joga nincs) nincs bevallási, adófizetési kötelezettsége, így bizonyos értékhatár alatt nem volt célszerű adófizetési kötelezettséget telepíteni ezen adóalanyokra (az értékhatárt a direktíva állapítja meg, azonban nyilvánvalóan ez egy olyan határ, amelyen belül az államok „eltűrik”, hogy a beszerzés utáni adó nem az ő költségvetésükbe folyik be). Nem adóalany jogi személyek esetén pedig szervezeti formájukból kifolyólag elvárható, hogy bizonyos értékhatár felett adófizetési kötelezettséget lehessen rájuk telepíteni. Természetesen abban az esetben, ha ezen speciális vevői kör másik tagállamból történő beszerzése nem adózik belföldön Közösségen belülről történő beszerzés címén, akkor a terméket értékesítő fél számítja fel az adott tagállambeli vonatkozó adómértéket.

Tehát Közösségen belülről történő beszerzésnek minősül, vagyis belföldön adófizetési kötelezettséget keletkeztet az is, ha a speciális vevői kör szerez be terméket másik tagállamból és az alábbi feltételek valamelyike fennáll:

  • a másik tagállamból történő beszerzéseinek adó nélküli összesített ellenértéke a tárgyévet megelőző évben a 10.000 eurót meghaladta,
  • a másik tagállamból történő beszerzéseinek adó nélküli összesített ellenértéke a tárgyévben a 10.000 eurót meghaladja (az után a beszerzés után kell először belföldön adózni, amellyel a beszerzés a 10.000 eurót meghaladja)
  • a speciális vevői kör tagja választási jogával élve, azt választja, hogy a „10.000 eurós” értékhatár elérése nélkül a másik tagállamból történő beszerzése után belföldön akar adózni (ezen döntése két naptári évre köti ). A választási joggal élni nyilvánvalóan abban az esetben „éri” meg, amennyiben a speciális vevői kör illetősége szerinti tagállamban a többi tagállammal összehasonlítva alacsonyabb adómértékek vannak érvényben. [áfa-törvény 7/A.§ (3)-(4) bekezdés]

A 10.000 eurót forintra átszámítva kell figyelembe venni. Az átszámításnál alkalmazandó árfolyam a Magyar Köztársaság Európai Unióhoz történő csatlakozásáról szóló nemzetközi szerződést kihirdető törvény hatályba lépésének napján (2004. május 1-je) érvényes, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett hivatalos devizaárfolyama. Az átszámítás során kapott összeget a matematikai szabályok szerint 100.000 forintra kerekítve kell megállapítani. [2004. évi IX. törvény 67.§ (2) bekezdés]

Tekintettel arra, hogy az új közlekedési eszközökre és a jövedéki termékekre speciális adózás vonatkozik, amennyiben a speciális vevői kör beszerzései között ilyen termékek is találhatóak, azok adó nélküli ellenértékét nem kell figyelembe venni a 10.000 eurós küszöbérték számításánál.

A 10.000 eurós értékhatár figyelésre átmeneti szabályokat tartalmaz az áfa-törvény. Az átmeneti szabályok értelmében ugyanis 2003-ban és 2004. január 1-je és április 30-a közötti a másik tagállamból történő beszerzések alatt azt az importot kell érteni, amely az Európai Unió tagállamaiból, illetve a Magyarországgal együtt csatlakozó államokból jött be. Így, ha ezen speciális vevői kör az előbb említett országokból történő import beszerzésének adó nélküli összesített ellenértéke akár 2003-ban, akár 2004. május 1-jéig meghaladta a 10.000 eurónak megfelelő forintértéket, 2004. május 1-jétől Közösségen belülről történő beszerzései után belföldön kell adóznia. [2004. évi IX. törvény 70.§ (1) bekezdése]

Példa: Magyarországon adóalanyként nyilvántartásba vett biztosító társaságnak (biztosítás tárgyi adómentes tevékenység) 2004-ben az alábbi beszerzései voltak/lesznek adó nélkül számított értéken

  • márciusban Németországból 7.500 euró értékben számítástechnikai termék;
  • áprilisban 31.000 euró értékben új közlekedési eszköznek minősülő személygépkocsi Olaszországból;
  • májusban 1.500 euró értékben irodaszer Szlovéniából;
  • októberben 2.000 euró értékben irodabútor Hollandiából;

Attól függően, hogy a 2003-as év adatai hogyan alakultak, két eset lehetséges:

a)          a biztosító társaság 2003. évben összesen 15.000 euró értékben importált terméket EU, illetve leendő EU tagállamból. Ebben az esetben 2004. május 1-jétől az összes, más tagállamból történő beszerzése után belföldön kell adót fizetni a biztosító társaságnak.

b)          a biztosító társaság 2003. évben összesen 9.000 euró értékben importált terméket EU, illetve leendő EU tagállamból. Az adózás a következőképpen alakul, amennyiben a biztosító társaság nem választotta, hogy a 10.000 eurós értékhatár alatt belföldön adózik. A Németországból és Olaszországból történő beszerzés után az áfát még importként kell megfizetnie. A szlovén beszerzés esetén az értékesítő fél számítja fel a saját tagállama szerinti adómértéket, vagyis az irodaszer a vonatkozó szlovén adómértéket visel, ezen beszerzés után a biztosító társaságnak nincs belföldön adófizetési kötelezettsége. A holland beszerzés esetében a biztosító társaságnak, mivel ezen beszerzéssel haladja meg beszerzéseinek összértéke a 10.000 eurót (7.500+1.500+2.000=11.000, a személygépkocsi ellenértékét nem kell figyelembe venni), belföldön adófizetési kötelezettsége keletkezik, a vonatkozó magyar adómértékkel (25%).

c)          ugyanezen beszerzéseknél, ha a tárgyév 2005. a biztosító társaság 2004. évben összesen 9.000 euró értékben szerzett be terméket a Közösség más tagállamából, és nem választotta, hogy értékhatár alatt a másik tagállamból történő beszerzései után belföldön adózzon. Az adózás a következőképpen alakul. A német és a szlovén beszerzés esetén az értékesítő fél számítja fel a saját tagállama szerinti adómértéket, vagyis a számítástechnikai termék a vonatkozó német, az irodaszer a vonatkozó szlovén adómértéket visel, ezen beszerzések után a biztosító társaságnak nincs belföldön adófizetési kötelezettsége. A holland beszerzés esetében a biztosító társaságnak, mivel ezen beszerzéssel haladja meg beszerzéseinek összértéke a 10.000 eurót (7.500+1.500+2.000=11.000) belföldön adófizetési kötelezettsége keletkezik (25%). Az új közlekedési eszköznek minősülő személygépkocsi után a biztosító társaságnak az adót mindenképpen belföldön kell megfizetni (25%).

4. Közösségen belülről történő beszerzés (új közlekedési eszközök és jövedéki termékek adózása)

Az áfa szabályok alkalmazásában közlekedési eszköznek kell tekinteni a személy- és vagy teherszállításra szolgáló alábbi járműveket:

  • a beépített erőgéppel hajtott szárazföldi gépjárművet, amelynek hengerűrtartalma meghaladja a 48 cm3 -t, vagy teljesítménye meghaladja a 7,2 kW-ot
  • 7,5 métert meghaladó hosszúságú vízi jármű (nem tartoznak azonban ide a nyílt tengeri személyszállításban, továbbá a kereskedelmi, ipari és halászati hajózásban, tengeri segítségnyújtásban, vagy mentésben használt vízi járművek)
  • az 1.550 kg-nál nagyobb felszálló tömegű légi jármű (nem tartoznak ide a nemzetközi kereskedelmi légiforgalomban működő vállalkozások által használt légi járművek)

[áfa-törvény 13.§ (1) bekezdés 28. pont]
Mindezek közül pedig újnak az alábbi közlekedési eszközök minősülnek:

  • szárazföldi közlekedési eszköz esetében, legfeljebb 6.000 km-t futott, vagy amelynek első forgalomba helyezésétől legfeljebb 6 hónap telt el,
  • vízi közlekedési eszköz, amely legfeljebb 100 hajózott órát volt használatban, vagy amelynek első forgalomba helyezésétől számítva legfeljebb 3 hónap telt el
  • légi közlekedési eszköz esetében az, amely legfeljebb 40 repült órát volt használatban, vagy amelynek első forgalomba helyezésétől számítva legfeljebb 3 hónap telt el

[áfa-törvény 13.§ (1) bekezdés 29. pont]

Eszerint újnak minősül egy személygépkocsi akkor is, ha 8.000 km-t futott, de első forgalomba helyezésétől csak 3 hónap telt, illetve akkor is, ha csak 5.000 km-t futott, viszont az első forgalomba helyezésétől már 12 hónap eltelt. Használtnak azáltal minősül a szárazföldi közlekedési eszköz, ha az 6.000 km-nél többet futott és 6 hónapnál régebben megtörtént az első forgalomba helyezése is. Ennek az analógiájára vízi és légi közlekedési eszköz is akkor minősül használtnak, ha az üzemóra és a forgalomba helyezés időtartamának tényleges paraméterei együttesen meghaladják a vonatkozó feltételeket.

Új közlekedési eszköz beszerzése másik tagállamból mindig Közösségen belüli beszerzésnek minősül, mely után az adót a vevő illetősége szerinti tagállamában (illetve ahol a járművet használni kívánja) kell megfizetni, függetlenül attól, hogy a vevő adóalany-e vagy sem. Ebben az esetben tehát az eladó nem számít fel adót a saját tagállamában, hanem a vevő – legyen az adóalany, speciális vevői körbe tartozó személy, vagy bármilyen más nem adóalany - fizeti azt meg az illetősége szerinti tagállamában, az ottani adómérték szerint. Míg újnak nem minősülő (használt) közlekedési eszköz esetében, ha azt adóalany, vagy az a speciális vevői kör szerzi be, aki (amely) a beszerzési értékhatár túllépése miatt, vagy választása alapján a Közösségen belülről történő beszerzés után adózik, az adót ez után Közösségen belülről történő beszerzés jogcímén meg kell fizetni. Magánszemély azonban a használt járművet az eladó tagállama szerinti adómértékkel terhelten szerzi be. [áfa-törvény 7/A.§ (5) bekezdés]

Példa: Belga cég értékesít használt gépjárművet Magyarországra. Amennyiben a vevő adóalany, az értékesítő nem számít fel adót, hanem a vevő fizeti azt meg a belföldi adómértékkel. Amennyiben a vevő nem adóalany, vagy speciális vevői körbe tartozó adóalany, akinek (amelynek) más tagállamból történő beszerzése a 10.000 eurós értékhatár alatt maradt, akkor a belga értékesítő számítja fel az adót a vonatkozó belga adómértékkel, és belföldön az ügylet után nem kell adót fizetni. Ha az értékesítés tárgya új közlekedési eszköz, akkor a belga cég egyik esetben sem számít fel adót, azt a vevőnek kell Magyarországon, 25%-os adómértékkel megfizetnie. 

Közösségen belülről történő beszerzés esetén – így új közlekedési eszköz beszerzése esetén is - az adó alapjának meghatározását a belföldi termékértékesítések analógiájára kell elvégezni. Az adó alapja az ellenérték, melyet korrigálni kell az adóalap növelő, és csökkentő tényezőkkel, amennyiben azok felmerülnek [áfa-törvény 26/A.§ (1) bekezdés]. Azonban abban az esetben, ha a Közösségen belülről beszerzett termék új közlekedési eszköznek minősülő személygépkocsi, és az ellenérték adó nélküli, az adófizetési kötelezettség időpontjában fennálló forgalmi értékéhez hasonlítva aránytalanul alacsony, akkor az adó alapját az ellenérték helyett a személygépkocsi adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontjában fennálló forgalmi értéke határozza meg. Ezáltal elkerülhető, hogy a személygépkocsik „alulszámlázása” révén az adóalapot csökkentsék [áfa-törvény 22.§ (6) bekezdés b) pont].

Fontos továbbá azt is tudni, hogy amennyiben valaki a Közösség más tagállamában beszerzett olyan személygépkocsit hoz be belföldre, amelyet kevesebb mint 6 hónapja helyeztek először forgalomba, az után belföldön mindenképpen Közösségen belülről történő beszerzés címén adófizetési kötelezettség keletkezik. Tehát pl. ha valaki Ausztriában vesz egy új személygépkocsit, ott használja, majd amikor behozza belföldre és a személygépkocsit csak 5 hónapja helyezték először forgalomba, akkor Magyarországon meg kell fizetni a 25% áfát. Az adófizetési kötelezettség ebben az esetben a regisztrációs adó fizetési kötelezettséget előíró határozat meghozatalával egyidejűleg keletkezik. Az adó alapja pedig a személygépkocsi adó nélküli forgalmi értéke. [áfa-törvény 7/C.§, 20/A.§ (6) bekezdés, 26/A.§ (6) bekezdés]

Új közlekedési eszköznek minősülő személygépkocsi másik tagállamból történő beszerzése esetén, ideértve azt az esetet is, amikor maga a 6 hónapnál korábban először forgalomba helyezett személygépkocsi belföldre történő behozatalának ténye is adófizetési kötelezettséget keletkeztet, az adót a vámhatóság határozattal állapítja meg és veti ki, amennyiben a beszerző nem adóalany személy, szervezet (ideértve az eva alanyt is, és az adófizetésre kötelezett nem adóalany jogi személyt is), illetve alanyi adómentes adóalany, kizárólag tárgyi adómentes tevékenységet folytató adóalany, mezőgazdasági tevékenységet folytató különleges jogállást választott adóalany [áfa-törvény 46.§ (2) bekezdés b) pont]. Egyéb (nem személygépkocsi) új közlekedési eszköznek minősülő termék esetében a nem adóalany, de a Közösségen belülről történő beszerzés után adófizetésre kötelezett személy, szervezet az adót önadózással rendezi [áfa-törvény 46.§ (2) bekezdés c) pont].

A jövedéki termékekre is különös szabályozás vonatkozik. Közösségen belülről történő beszerzés jogcímén adófizetési kötelezettséget keletkeztet a jövedéki terméknek adóalany, a 10.000 eurós értékhatárt elért, vagy adófizetést választott speciális vevői kör által történő beszerzése. Ezen túlmenően azonban az is Közösségen belülről történő beszerzésnek minősül, ha 10.000 euró adó nélkül számított a Közösség más tagállamaiból történő összbeszerzést el nem ért speciális vevői körbe tartozó adóalany vagy nem adóalany jogi személy szerez be jövedéki terméket, és a jövedéki adót a jövedéki szabályozás értelmében belföldön kell megfizetni. [áfa-törvény 7/A.§ (1) és (6) bekezdés]

5. Közösségen belülről történő beszerzés (saját termék tagállamok közötti „mozgatása”)

A 77/388/EGK irányelvvel (6-os direktívával) összhangban új értékesítési tényállásként jelenik meg 2004. május 1-jétől, vagyis adóztatandó ügyletnek minősül az is, ha az adóalany a tulajdonában lévő, az adóalanyiságát eredményező gazdasági tevékenysége érdekében beszerzett, előállított terméket az egyik tagállamból egy másik tagállamba fuvaroz, vagy fuvaroztat el, anélkül, hogy ténylegesen értékesítés történne. Kivételt képez ez alól, tehát nem minősül termékértékesítésnek, ha az adóalany a terméket az alábbi célok valamelyike érdekében „mozgatja” tagállamok között:

  • a termék fel- vagy összeszerelés tárgyául szolgáló termék
  • a termékértékesítésre a távértékesítés szabályai vonatkoznak
  • a terméket nemzetközi, de Közösségen belüli vasúti-, vízi- vagy légijárat fedélzetén értékesítik
  • ermékexport, vagy azzal egy tekintet alá eső értékesítés, illetve adómentes Közösségen belüli termékértékesítés teljesítése céljából
  • a terméket feldolgozás, megmunkálás céljából viszik másik tagállamba, és a feldolgozás, megmunkálást követően a termék visszakerül abba a tagállamba, ahonnan elfuvarozták a szolgáltatást igénybevevő adóalanyhoz
  • a terméket az adóalany valamely szolgáltatás teljesítése érdekében viszi át másik tagállamba
  • a terméket 24 hónapot meg nem haladóan ideiglenes használják másik tagállamban, amelyre - amennyiben azt a Közösségen kívülről hozták volna be – ideiglenes behozatal címén teljes adómentesség vonatkozna
  • a terméket a másik tagállamban fenntartott vevői készlet feltöltése céljából viszi át másik tagállamba, amennyiben az adóalanynak a másik tagállamban nem keletkezik adófizetési kötelezettsége Közösségen belülről történő beszerzés címén.

Amennyiben a kivételként felsorolt pontokban lévő bármelyik feltétel megszűnik, a saját tulajdonban lévő termék tagállamok közötti fuvarozását, továbbítását termékértékesítésnek kell tekinteni, melynek teljesítési időpontja a kizáró feltétel megszűnésének napja.

A legutolsó kivétel némi kifejtést igényel, mivel majd a Közösségen belülről történő beszerzés esetében is szó lesz róla. Szokásos gazdasági konstrukció, hogy az eladónak egy másik országban van raktárkészlete, melyből akkor és annyit értékesít, amikor és amilyen mennyiségre a vevőnek szüksége van (lehívásos készlet). Abban az esetben, ha az utolsó pontban megfogalmazottak nem jelentenének kivételt a termékértékesítés tényállása alól, az értékesítő félnek adóalanyként be kellene jelentkeznie abba a tagállamba, ahol a raktárkészletét fenntartja. A tulajdonában lévő terméknek az átszállítása másik tagállamba adómentes Közösségen belüli termékértékesítésnek minősülne a fuvar indulása szerinti tagállamban, és adóköteles Közösségen belülről történő beszerzésnek a fuvar rendeltetési helye szerinti tagállamban. A raktárból a vevő részre történő értékesítés pedig a raktárkészlet helye szerinti tagállamban egy belföldi ügyletnek. Annak érdekében, hogy a terméket értékesítő félnek ne kelljen bejelentkeznie a raktárkészlet helye szerinti tagállamba adóalanynak, az áfa-törvény megengedi, hogy a terméknek vevői készlet feltöltése céljából történő átszállítása belföldről egy másik tagállamba ne minősüljön  termékértékesítésnek, amennyiben azt a ezt az ügyletet a termék rendeltetési helyi szerinti tagállam sem tekinti Közösségen belülről történő beszerzésnek. Ez utóbbi kitétel azért szükséges, mert a 6-os direktíva ilyen kivételt nem nevesít, és az ügylet kezelése a tagállamok részéről nem lehet egyoldalú.

Az alábbi ügylet tehát a következőképpen kezelendő:

 Egy magyar adóalany szállít, szállíttat ki tulajdonában lévő terméket Finnországba és betárolja azt a vevője, vagy a vevő által bérelt raktárba, ahonnan a továbbiak során a vevő által kért ütemezésben értékesíti a terméket a készletéből. Amennyiben a vonatkozó finn jogszabályok, vagy az illetékes hatóság megengedi, hogy a magyar adóalany által Finnországba behozott termékek ne minősüljenek Közösségen belülről történő beszerzésnek Finnországban, akkor a magyar adóalanynak nem kell adóalanyként regisztráltatnia magát Finnországban. A tényleges értékesítés (a raktárból történő vevő általi készletlehívás) során pedig az ügyletet a két fél úgy kezeli, mintha Közösségi ügylet történt volna, azaz a magyar fél ezt Magyarországon, mint Közösségen belüli értékesítés, a finn vevő Finnországban, mint Közösségen belüli beszerzés vallja be és rendezi az adófizetési kötelezettséget. Amennyiben a finn jogszabályok nem teszik lehetővé az ügylet e módon történő kezelését, úgy a magyar fél véghezvisz egy adómentes Közösségen belüli értékesítést Magyarországon, egy adóköteles Közösségen belülről történő beszerzést Finnországban, valamint a tényleges értékesítéskor egy Finnországban belföldinek minősülő értékesítést. Ez utóbbi esetben a magyar adóalany nem kerülheti el, hogy Finnországban az adóhatóságnál nyilvántartásba vetesse magát.  [áfa-törvény 7.§ (2) bekezdés c) pontja, 13.§ (1) bekezdés 37. pontja]

Az adóalany saját tulajdonában lévő terméknek a tagállamok közötti „mozgatása” egyes kivételektől eltekintve termékértékesítésnek minősül. Amennyiben tehát egy másik tagállamból hozza be belföldre valaki a saját termékét, és a termék „mozgatása” az áfa-törvény 7.§ (2) bekezdés c) pontja szerint termékértékesítésnek minősül (azaz nem esik a kivételek alá), akkor azt Magyarországon, mint Közösségen belülről történő beszerzést kell kezelni. Vagyis abban a tagállamban, ahonnan a terméket elfuvarozzák, az „ügylet” Közösségen belüli termékértékesítésnek minősül, abban a tagállamban pedig, ahová a terméket viszik (ez esetben Magyarország), az „ügylet” Közösségen belülről történő termékbeszerzésnek minősül. Ez alól kivételt jelent, vagyis nem minősül Magyarországon Közösségen belülről történő beszerzésnek, ha a más tagállamban nyilvántartásba vett adóalany a tulajdonában lévő terméket egy másik tagállamból a belföldön fenntartott vevői készlet céljára továbbítja, és a továbbítást követően a belföldi adóalany vevő vagy bizományos Közösségen belülről történő termékbeszerzést hajt végre. Tehát a termékértékesítés kapcsán hozott példa fordítottja érvényesül. Azaz pl. ha a finn adóalany belföldre szállít árukészletet, és azt a vevő, vagy a vevő által bérelt raktárban tárolja, akkor a finn adóalanynak nem kell belföldön adóalanyként bejelentkeznie, hanem a tényleges értékesítést (amikor a raktárból a vevő megveszi, vagy bizományos útján beszerzi a terméket) a finn adóalany mint Közösségen belüli termékértékesítés, a vevő (bizományos), mint Közösségen belülről történő termékbeszerzés vallja be. Ezáltal elkerülhető, hogy a finn adóalany belföldön adóalanyként nyilvántartásba vetesse magát.  [áfa-törvény 7/A.§ (8) bekezdés]

6. Az import és a Közösségen belülről történő termékbeszerzés összefüggései

A Közösségen belülről történő beszerzés eme formája (saját termék továbbítása tagállamok között) szorosan kapcsolódik a termékimporthoz. Tekintettel arra, hogy az Európai Unió alapvetően vámunió is, a vámfizetés szempontjából (mindegyik tagállamban ugyanannyi vámot kell fizetni a Közösségen kívülről behozott termékek után, míg a tagállamok között nincs vámhatár) teljesen mindegy, hogy a Közösségen kívülről terméket behozó importőr a terméket melyik tagállamban vámkezelteti. Az általános forgalmi adó mértéke viszont nem harmonizált a tagállamok között, ezért annak érdekében, hogy az importőrök ne a legalacsonyabb adómértékű tagállamban vámkezeltessék az importált termékeiket, az import áfa mindig a termék rendeltetési helye szerinti tagállamban esedékes. Ezt a következőképpen biztosítják:

 Amennyiben az importált terméket az importőr abban a tagállamban bocsáttatja szabadforgalomba, amely a termék rendeltetési helye, akkor az áfát is abban a tagállamban kell megfizetni.

Amennyiben az importőr az importált terméket egy a termék rendeltetési helyétől eltérő tagállamban helyezteti vámjogi szabadforgalomba, akkor abban a tagállamban az import adómentes, míg a rendeltetés helye szerinti tagállamban Közösségen belülről történő beszerzés címén (saját termék áthozatal egyik tagállamból a másikba) adófizetési kötelezettsége keletkezik.

[áfa-törvény 7.§ (2) bekezdés c) pontja, 7/B.§ a)-b) pont, 29/A.§ d) pont, 31.§ (7) bekezdés]

Példa: a megvásárolt termék Távol-Keletről érkezik, és azt a hamburgi kikötőbe, Németországon keresztül hozzák be az Európai Unióba, majd utána közúton Magyarországra. Az importőr a terméket még Németországban szabadforgalomba helyezteti. Ebben az esetben az importőr megfizeti a vámot Németországban, azonban nem keletkezik ott áfa fizetési kötelezettsége. Ez esetben az importőr Németországban teljesít egy adómentes Közösségen belüli termékértékesítést, és Magyarországon egy adóköteles Közösségen belülről történő termékbeszerzést. Ha az importőr a terméket csak Magyarországon helyezteti szabadforgalomba, akkor az áfát import áfaként Magyarországon kell megfizetnie. 

Nem csak adóalany importálhat Közösségen kívülről. Amennyiben az importot egy nem adóalany, de a Közösségen belülről történő beszerzései után áfa fizetésére kötelezett jogi személy valósítja meg, hasonló rendelkezések vonatkoznak rá. Tekintettel arra, hogy ebben az esetben az importőr nem adóalany, a saját termék mozgatása miatti termékértékesítés konzekvenciái nem vonatkoznak rá. Ezért a törvény külön előírja, hogy amennyiben az importált terméket nem a termék rendeltetési helye szerinti tagállamban helyezték szabadforgalomba, akkor úgy kell tekinteni, mintha a terméket a szabadforgalomba helyezés tagállamában adták volna fel. Ezáltal a Közösségen belülről történő beszerzései után adófizetésre kötelezett nem adóalany jogi személynek Közösségen belülről történő beszerzése utána adófizetési kötelezettsége keletkezik, a vámkezelés tagállamában megfizetett import áfát pedig visszakapja, amennyiben igazolja, hogy az áfát ezen beszerzése után a saját tagállamában megfizette.  [áfa-törvény 7/A.§ (7) bekezdés]

Példa: a 10.000 eurós összbeszerzést meghaladott (Közösségen belülről történő beszerzése után adófizetésre kötelezett) költségvetési szerv importál terméket Norvégiából magyarországi rendeltetéssel. A termék Németországon keresztül jön be a Közösség területére. Az importőr költségvetési szerv szabadforgalomba helyezteti Németországban a terméket. Ez esetben Németországban kivetik rá az import áfát, de a költségvetési szervnek belföldön Közösségen belülről történő beszerzés jogcímén adófizetési kötelezettsége keletkezik. Amennyiben igazolja, hogy belföldön ezután megfizette az áfát, visszatérítik számára a Németországban import címén megfizetett áfát. Ez a rendelkezés is azt szolgálja, hogy az áfát mindig a „tényleges fogyasztás” országában fizessék meg.

7. A fel-vagy összeszerelés tárgyául szolgáló termékek

A fel- vagy összeszerelés tárgyául szolgáló termékek a fenti anyagban több helyen is kivételként jelentek meg egy adott szabályozási konstrukció alól. Ezek adózása is speciális. A fel- vagy összeszerelés tárgyául szolgáló termékek értékesítése esetén a teljesítés helyének (ahol az adót meg kell fizetni) az a hely minősül, ahol a terméket ténylegesen fel- vagy összeszerelik [áfa-törvény 14.§ (2) bekezdés]. Így, ha egy német adóalany egy olyan terméket értékesít, amit össze kell szerelni, és történetesen az összeszerelés Magyarországon történik, akkor nem a Közösségen belüli termékértékesítés- beszerzés szabályait kell alkalmazni. Vagyis a teljesítési helyre vonatkozó szabályok alapján az adófizetési kötelezettség ezen termékértékesítés után Magyarországon keletkezik. Az áfa-törvény 40.§ (7) bekezdése alapján abban az esetben, ha ezen termékértékesítést olyan adóalany végzi, aki (amely) gazdasági tevékenységének székhelye, illetve a teljesítéssel legközvetlenebbül érintett telephelye külföldön van, a fordított adózás szabályait kell alkalmazni, azaz az adó fizetésére a terméket saját nevében beszerző adóalany fizeti. Vagyis az adott esetben a termékértékesítés után a magyar megrendelő fizeti meg belföldön az adót.

8. Adómentes Közösségen belüli termékértékesítés

Közösségen belüli ügyleteknél az export helyébe a másik tagállamába történő értékesítés lép, azonban ugyanúgy, mint a termékimport esetében is, nem minden értékesítés, mely eddig termékexport volt, adózik 0%-os adómértékkel. Ezen a helyen is megemlíthető, hogy csak az a Közösség másik tagállamába irányuló értékesítés lesz adómentes, mely után Közösségen belülről történő beszerzés jogcímén a másik tagállamban az adót megfizetik. Nézzük, melyek ezek az esetek.

  • Olyan termékértékesítés, melyet egy másik tagállambeli adóalanynak, vagy olyan jogi személynek értékesítenek, aki (amely) ezen beszerzése után adófizetésre kötelezett, és a termék az értékesítés közvetlen következményeként elhagyja azt a tagállamot, ahonnan értékesítették. Nem lehet adómentes azonban az a termékértékesítés, melyet azon speciális vevői körbe tartozó adózók számára teljesítettek, akinek (amelynek) nem kell a másik tagállamból történt beszerzései után adóznia, mivel beszerzésinek adó nélküli összértéke nem érte el a 10.000 eurós értékhatárt, illetve, mert az értékhatárt alatt sem választotta az adózást. Nem tartoznak ide továbbá az alanyi adómentességet választott adóalany által történő értékesítések.
  • Új közlekedési eszköz értékesítése adóalanynak, nem adóalany jogi személynek és minden más nem adóalanynak (természetes személynek is), ha az értékesítés közvetlen következményeként a közlekedési eszköz az értékesítés tagállamától eltérő tagállamba kerül
  • A jövedéki termékek jövedéki szabályokkal összhangban történő értékesítése, amelynek közvetlen következményeként a termék az értékesítés tagállamától eltérő tagállamba kerül, és a jövedéki terméket azon speciális vevői kör részére értékesítik, melynek a másik tagállamból történő beszerzéseinek adó nélküli összértéke a 10.0000 eurót nem haladta meg, és nem is választott adófizetési kötelezettséget. Nem tartozik ide az alanyi adómentességet választott adóalany által teljesített termékértékesítés.
  • Az a termékértékesítésnek minősülő ügylet, mely során az adóalany a tulajdonában lévő terméket fuvarozza/ fuvaroztatja el egy másik tagállamba, és a fuvarozás rendeltetése helye szerinti tagállamban ez után Közösségen belülről történő beszerzés jogcímén adófizetési kötelezettség keletkezik.
  • A más tagállam területén lévő vevői készletből történő termékértékesítés, amelyet Magyarországtól eltérő tagállamban nyilvántartásba vett adóalany, vagy a Közösségen belülről történő termékbeszerzés után adófizetésre kötelezett nem adóalany jogi személy számára teljesítenek. [áfa-törvény 29/A.§]

Mint látható ahhoz, hogy az értékesítő adóalany „tudja”, kell-e felszámítania adót, vagy adómentesen (0%) értékesíthet, ismernie kell a vevője adójogi státusát. Erről a Közösségen belüli ügyletekben az úgynevezett Áfa azonosító szám (itthon a közösségi adószám) ad felvilágosítást. Amennyiben az adott ügyletre vonatkozóan a vevő rendelkezik közösségi adószámmal, úgy a saját tagállamában ez után az ügylet után Közösségen belülről történő beszerzés címén adófizetésre kötelezett. Új közlekedési eszköz másik tagállamba történő értékesítésekor az adót mindig a vevő tagállamában kell megfizetni, ezért ebben az esetben nem feltétlenül kell közösségi adószámot elvárni a nem adóalany vevőtől, ugyanis nem minden tagállam ad ki a magánszemélynek ezen ügylet lebonyolításához közösségi adószámot.

Az adómentes Közösségen belüli értékesítés és a különbözet szerinti adózás egymást kizáró szabályok, ezért a különbözet szerinti adózás alapján értékesített termékekre az adómentes Közösségen belüli értékesítés szabályait nem lehet alkalmazni. [áfa-törvény 64/C.§ (3) bekezdés]

9. Alanyi adómentességet választott adóalany által a Közösség másik tagállamába történő értékesítések

Az alanyi adómentességet választott adóalanynak egy meghatározott bevételi értékhatárig az értékesítései után nem kell adót felszámítania, azonban nincs adólevonási joga. A fentiek alapján a Közösségen belüli adómentes értékesítés nem vonatkozik az alanyi adómentességet választott adóalanyra. Mit jelent ez? Ez nem jelenti azt, hogy az alanyi mentes adóalanynak adót kellene felszámítania a másik tagállambeli vevőnek történő értékesítéskor. Ez egyrészt azt jelenti, hogy az alanyi adómentes adóalany adómentesen értékesít a másik tagállambeli vevőnek, azonban ezen értékesítés után a másik tagállambeli vevőnek nem keletkezik Közösségen belülről történő beszerzés jogcímén adófizetési kötelezettsége. Másrészt azt jelenti, hogy az alanyi adómentes adóalanynak a másik tagállamba történő termékértékesítése nem jogosít adólevonásra. Vagyis a két mentesség közötti különbség az értékesítés oldaláról, hogy a Közösségen belüli adómentes értékesítés adólevonási joggal párosul, míg az alanyi adómentes adóalany értékesítése nem. Ez alól kivétel az az eset, amikor az alanyi adómentes adóalany új közlekedési eszközt értékesít másik tagállamba. Ez esetben ugyanis a vevőnek Közösségen belülről történő beszerzés jogcímén mindenképpen adófizetési kötelezettsége keletkezik, míg az új közlekedési eszköz vonatkozásában az alanyi adómentes adóalany élhet az egyéb korlátok között adólevonási jogával.

Értelemszerűen a Közösség másik tagállamába értékestett termék ellenértéke is beleszámít az alanyia dómentesség válalsztására jogosító értékhatárba. [áfa-törvény 29/A.§ a) - b) pont, 50.§ (5) bekezdés]

10. Új közlekedési eszköz értékesítése

Az új közlekedési eszköz másik tagállamba történő értékesítésének egy további esetben van speciális vonatkozása. Azt a személyt, szervezetet is adóalanynak kell ugyanis tekinteni, aki (amely) esetenként új közlekedési eszközt értékesít másik tagállamba, de csak ezen értékesítése tekintetében. Ez azonban azt is maga után vonja, hogy az értékesített közlekedési eszköz beszerzését terhelő előzetesen felszámított adót, az erre vonatkozó rendelkezés alapján az eladó levonhatja. Mivel az új közlekedési eszköz beszerzése mindenképpen adóköteles, ez a rendelkezés biztosítja az adóhalmozódás elkerülését. Az az eladó, aki csak az új közlekedési eszköz másik tagállamba történő értékesítése miatt válik adóalannyá, az új közlekedési eszköz beszerzésére eső adót teljes egészében levonhatja, amennyiben a közlekedési eszközért általa kapott adó nélküli ellenérték megegyezik, vagy meghaladja azt az összeget, amennyiért a közlekedési eszközt adó nélkül beszerezte. Amennyiben ez az adóalany adó nélkül számított beszerzési értéknél alacsonyabb értéken értékesíti az új közlekedési eszközt, úgy csak annyi adót helyezhet levonásba, amennyi fizetendő adója keletkezne abban az esetben, ha az értékesítés után adót kellene fizetnie. A levonási jog ezen adóalany esetében az új közlekedési eszköz értékesítésekor nyílik meg.

[áfa-törvény 4.§ (3) bekezdés, 32.§ (5) bekezdés, 36.§ (1) bekezdés d) pont]

Példa: ha az adóalany a személygépkocsit 1.200 euróért szerezte be adó nélküli értéken, és azt 1.000 euróért értékesíti, akkor az előzetesen felszámított adó 25%-os adómérték mellett 1.2000*0,25=300 euró, ebből azonban csak 1.000*0,25=250 eurót  lehet levonásba helyezni.

Ezen túlmenően minden másik tagállamba új közlekedési eszközt értékesítő adóalanyra igaz, hogy az adóalany ezen értékesítése tekintetében a különbözet szerinti adózás szabályait nem alkalmazhatja.

[áfa-törvény 64/C.§ (1) bekezdés]

11. Adófizetési kötelezettség keletkezése Közösségen belüli ügyleteknél

Közösségen belüli termékértékesítés és Közösségen belülről történő termékbeszerzés esetében az adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontja egybeesik. Az adófizetési kötelezettség tehát ezekben az esetekben az ügylet teljesítésének napját magában foglaló hónapot követő hónap 15. napján keletkezik. Azonban, ha az ügyletről a számlát, egyéb, az ügyletet hitelesen dokumentáló bizonylatot hamarabb bocsátották ki, mint a fentebb meghatározott nap, akkor az adófizetési kötelezettség a számla, bizonylat kibocsátásának napján keletkezik.

[áfa-törvény 20/A.§]

12. Távértékesítés

Távértékesítés esetén főleg a csomagküldő szolgáltatásokra kell gondolni, mely esetben a vevő telefonon, interneten, faxon rendel meg termékeket.

A távértékesítésre vonatkozó szabályokat abban az esetben kell és lehet alkalmazni, ha az alábbi feltételek együttesen fennállnak:

  • a terméket az eladó, vagy az ő megbízásából harmadik személy fuvarozza el a feladási helyről a rendeltetési helyre (nem alkalmazandóak a távértékesítés szabályai arra az esetre, ha a vevő maga, vagy az ő megbízásából harmadik személy fuvarozta el a terméket)
  • az értékesítés olyan vevői kör részére történik, mely a más tagállamból történő beszerzése után adófizetésre nem kötelezett (tehát magánszemély, olyan nem adóalany jogi személy, vagy kizárólag adólevonásra nem jogosító tevékenységet végző adóalany, alanyi adómentes adóalany, mezőgazdasági tevékenységet végző adóalany, akinek (amelynek) a másik tagállamból történő vásárlásainak adó nélküli összesített ellenértéke sem a tárgyévet megelőző évben, sem a tárgyévben nem haladta meg a 10.000 eurót, és nem is élt választási lehetőségével, hogy ezen értékhatár alatt a Közösség más tagállamából történő beszerzései után adózzon,)
  • az értékesített termék nem új közlekedési eszköz, és nem fel- vagy összeszerelés tárgyául szolgáló termék. [áfa-törvény 14/A.§ (1) bekezdés]

Továbbá a távértékesítés és a különbözet szerinti adózás szabályai egymást kizárják, vagyis amennyiben az adott termékre a különbözet szerinti értékesítés szabályait alkalmazzák, azokra a távértékesítés szabályait nem lehet alkalmazni. [áfa-törvény 64/C.§ (3) bekezdés]

Amíg a vámhatárok fennálltak, ilyen típusú ügyletek után a vámhatóság kivetette az áfát. A határok lebontása után ez esetben is másképpen kellett megoldani az adófizetést, anélkül, hogy akár az értékesítői, akár a vevői körre túlzott adminisztratív terheket rónának, az adóbevételeket azonban biztosítsák. Így amennyiben az értékesítő fél meghatározott tagállamba történő, a fent meghatározott vevői kör részére történő értékesítéseinek adó nélküli összértéke a 100.000 eurót a tárgyévet megelőző évben nem haladta meg, és tárgyévben nem haladja meg, az adót abban a tagállamban kell megfizetni, ahonnan az értékesítés történik (a terméket elfuvarozzák), természetesen a szóban forgó tagállamban érvényes adómértékkel. Amennyiben a tárgyévet megelőző évben a távértékesítés kategóriájába tartozó termékértékesítések adó nélküli összesített értéke a 100.000 eurót meghaladta, a tárgyévben az adót a vevő tagállamában (a termék rendeltetési helyén), az ott érvényes adómértékkel kell megfizetni. Szintén a vevő tagállamában (a termék rendeltetési helyén) esedékes az adó azon értékesítés után, mellyel az értékesítő fél a tárgyévben a 100.000 eurós értékhatárt meghaladja. Az irányadó szabályok szerint az egyes tagállamok a 100.000 eurós értékhatárt 35.000 euróra csökkenthetik, mely lehetőséggel számos tagállam, köztük Magyarország is élt. Ezen túlmenően az értékesítő adóalany választhatja, hogy az adott tagállam által meghatározott értékhatár alatt is a vevő (a termék rendeltetési helye szerinti) tagállamában adózik. Ezen választása azonban két évig köti.

[áfa-törvény 14/A.§ (2)-(5) bekezdések]

A magyarországi rendeltetési helyű távértékesítések esetén a 35.000 eurót forintra átszámítva kell figyelembe venni. Az átszámításnál alkalmazandó árfolyam a Magyar Köztársaság Európai Unióhoz történő csatlakozásáról szóló nemzetközi szerződést kihirdető törvény hatályba lépésének napján (2004. május 1-je) érvényes, a Magyar Nemzeti Bank által közzétett hivatalos devizaárfolyama. Az átszámítás során kapott összeget a matematikai szabályok szerint 100.000 forintra kerekítve kell megállapítani. [2004. évi IX. törvény 67.§ (2) bekezdés]

A távértékesítés esetén is speciális szabályok vonatkoznak a jövedéki termékekre. Ezek „távértékesítése” esetén ugyanis az adófizetési kötelezettség minden esetben – tehát tekintet nélkül az értékhatárra – a termék rendeltetési helye szerinti (a vevő) tagállamában keletkezik.

Példa: Ír vállalkozás könyveket, folyóiratokat, CD-ket értékesít, melyeket magyarországi rendeltetési címekre természetes személyeknek, nem adóalany jogi személyeknek (közösségi adószámmal nem rendelkező) szállíttat le. Ezen értékesítéseinek összesített értéke 2005 novemberében 34.910 euró. Ezen értékesítések után – mivel nem választotta, hogy Magyarországon adózzon – a vonatkozó ír adómértéket számítja fel, melyet Írországban vall be és fizet meg. A következő Magyarországra irányuló nem adóalany számára történő értékesítése egy 120 eurós összegű tétel (adó nélkül). Tekintettel arra, hogy ezzel az értékesítésével átlépte a 35.000 eurós értékhatárt, ezen ügylet után már belföldön köteles adót fizetni, a vonatkozó magyar adómértékkel (könyv -  5%, folyóirat -  15%, CD - 25%). Ezen túlmenően 2005. év hátralévő részében, és a 2006. évben az összes belföldi rendeltetésű, nem adóalany, vagy  speciális vevői kör („10.000” eurós beszerzés alatti kör) részére történő értékesítése után belföldön kell adóznia.

Példa: Francia vállalkozás értékesít és fuvaroztat egy karton vörös bort belföldi rendeltetéssel magánszemély részére. A francia vállalkozásnak az adott évben nem volt még magyarországi rendeltetésű értékesítése. A bor után (mivel az jövedéki termék) az áfát a vállalkozásnak Magyarországon kell megfizetnie (25%). 

Ezen túlmenően az áfa-törvény 14/A.§ (6) bekezdése alapján, ha a feladás vagy fuvarozás megkezdésének az időpontjában a termék harmadik ország területén található, és a terméket az értékesítő adóalany a termék rendeltetési helyétől eltérő tagállamba importálja (import tagállam), úgy kell tekinteni, mintha a terméket az import tagállamában adták volna fel vagy fuvarozták volna el. Ez a rendelkezés hivatott biztosítani, hogy amennyiben az értékesített terméket a Közösség területén kívülről hozzák be (pl. mert ott található az értékesítő raktára), arra akkor is a távértékesítés szabályait kell alkalmazni.

13. Háromszögügyletre vonatkozó egyszerűsítések

Háromszögügyletről abban az esetben beszélhetünk, ha két egymást követő értékesítés három különböző tagállambeli adóalany között történik, illetve a második ügyletben a vevő lehet adóalany, vagy nem adóalany adófizetésre kötelezett jogi személy is, és a termék elfuvarozása során az első értékesítőtől közvetlenül az utolsó vevőhöz kerül, mintegy háromszöget alkotva ezáltal. Ilyen lehet például, amikor a vevő egy másik tagállambeli adóalanyt bíz meg egy termék beszerzésével, melyet közvetlenül szállítanak le a harmadik tagállamból számára. Legyen az adott esetben A francia adóalany, B osztrák adóalany, C magyar adóalany.

A Közösségen belülről történő beszerzés szabályai szerint a Közösségen belüli beszerzés esetén a teljesítés helye, vagyis ahol az adófizetési kötelezettséget teljesíteni kell, a termék elfuvarozásának rendeltetési helye. A háromszögügylet esetében ez azt eredményezi, hogy B osztrák adóalanynak Magyarországon keletkezik adófizetési kötelezettsége az A francia adóalanytól történő termékbeszerzése után, valamint teljesít Magyarországon egy belföldi értékesítésnek minősülő ügyletet. Annak érdekében, hogy csökkentsék ezen típusú ügyletekből az adózókra háruló adminisztratív terhet, lehetőség van arra, hogy háromszögügylet esetén B osztrák adóalany Magyarországon teljesített Közösségen belülről történő beszerzése adómentes legyen, valamint a magyarországi értékesítése után az adófizetési kötelezettség ne őt, hanem a vevőt terhelje, valamint, hogy A osztrák adóalanynak nem kell ezen ügylet miatt adóalanyként bejelentkeznie a magyar adóhatóságnál. [áfa-törvény 14/B.§, 29/D.§ (2) bekezdés, 40.§ (8) bekezdés]

14. Adómentes Közösségen belülről történő beszerzés

A háromszögügylet tárgyalása során szó volt róla, hogy milyen feltételek mellett lehet adómentes a közvetítő adóalany Közösségen belülről történő beszerzése. Ezen túlmenően adómentes a Közösségen belülről történő beszerzés, ha a beszerzett terméket az adóalany közvetlenül olyan adómentes tevékenységéhez, vagy külföldön teljesített szolgáltatásához használja fel, amelynek belföldi beszerzése esetén az adót teljes egészében levonhatná. Adómentes továbbá az a Közösségen belülről történő beszerzés is, ha a másik tagállamban, vagy harmadik országban nyilvántartásba vett adóalany az adó teljes visszatérítésére lenne jogosult, ha a Közösségen belülről történő beszerzés adóköteles lenne.

[áfa-törvény 29/D.§ (1) bekezdés]

15. Termékimport és termékexport

Az előbbiekben már szó esett róla, hogy a csatlakozást követően termékexportról csak abban az esetben beszélhetünk, ha a terméket az Európai Unión kívüli országba értékesítik, import pedig csak az Unión kívüli államból szállított termékre vonatkozik.

Nem csak tartalmi, hanem fogalmi változás is történt a termékexport, és az azzal egy tekintet alá eső termékértékesítések kapcsán. A 6-os direktívával összhangban az áfa-törvény a 0%-os kulcs helyett az „adómentes levonási joggal” terminológiát használja, mely tartalmában megegyezik a 0%-os kulccsal, hiszen a levonási joggal párosuló adómentesség esetén az ügylet után nem kell adót fizetni, míg az adólevonási jog megmarad. [29.§]

16. Termékexport

A 2004. május 1-jéig hatályos szabályok értelmében termékexportnak az a termékértékesítés minősül, ha az értékesítés közvetlen következményeként a terméket legkésőbb a teljesítés hónapját követő harmadik hónap utolsó napjáig a vámhatóság - végleges rendeltetéssel - külföldre kilépteti. A teljesítés és a kiléptetés közötti határidőnek hat hónapról három hónapra történő lecsökkentését az áfa-törvény 2004. január 1-jétől hatályba lépő módosítása tartalmazza, és a csökkentett határidőt a 2003. december 31-ét követő teljesítések esetében kell először alkalmazni.

Az áfa-törvény 2004. május 1-jétől hatályos állapota alapján termékexportnak az a termékértékesítés minősül, melynek közvetlen következményeként a terméket legkésőbb a teljesítés hónapját követő harmadik hónap utolsó napjáig a vámhatóság - végleges rendeltetéssel harmadik ország területére kilépteti [áfa-törvény 11.§] Harmadik ország területének minősül az áfa-törvény alkalmazásában az a terület, mely kívül esik az Európai Közösség területén. Harmadik ország területének minősül továbbá a Német Szövetségi Köztársaság területén belül Helgoland szigete és Büsingen területe, a Spanyol Királyságon belül Ceuta, Melilla, Kanári szigetek, az Olasz Köztársaságon belül Livigno, Campione d’Italia, és a Lugano-tó olaszországi vizei, a Francia Köztársaságon belül a tengerentúli megyék, Görögországon belül pedig az Athosz-hegy. Tehát amennyiben a felsorolt területekre történik értékesítés, vagy onnan beszerzés, azt termékexportként, illetve termékimportként kell kezelni. Ugyanakkor a Monacói Hercegséget az áfa-törvény alkalmazásában úgy kell kezelni, mintha a Francia Köztársaság területét, a Man-szigetet pedig mintha Nagy-Britannia és Észak-Írország Egyesült Királyságának területét képezné, vagyis az onnan, illetve az oda irányuló ügyleteket nem termékexportnak- termékimportnak, hanem Közösségen belüli ügyletnek kell tekinteni. [áfa-törvény 13.§ (1) bekezdés 26-27. pont, 9. számú melléklet]

Termékexport esetében arra kell tekintettel lenni, hogy a termék a Közösség területét nem csak Magyarországon, hanem a Közösség másik tagállamán keresztül is elhagyhatja. Természetesen ez esetben is kell a kiléptető vámhatóság visszaigazolása, hogy a termék elhagyta a Közösség területét.

A mostani és a Magyarországgal együtt csatlakozó országokba irányuló termékexport esetében fontos, hogy május 1-jére, vagyis a vámhatárok megszűnésére tekintettel hogyan kell „zárni” ezeket az ügyleteket. Az adókról, járulékokról és egyéb költségvetési befizetésekről szóló törvények módosításáról szóló 2003. évi XCI. törvény (a továbbiakban : adómód tv.) már tartalmazott átmeneti rendelkezést a termékexport vonatkozásában, mely a termékértékesítés teljesítése és a kiléptetés közötti időszakot csökkenti folyamatosan, annak érdekében, hogy a csatlakozás időpontjáig az export ügyleteket le lehessen zárni. Tehát az adómód törvény 211.§ (2) bekezdése értelmében, ha a terméket 2003. október 31-ét követően, de 2004. január 1-je előtt, vagy 2004. január 31-jét követően értékesítették olyan országbeli vevőnek, aki (amely) azt olyan országba szándékozik kivinni, mely az Európai Unió tagállamát képezi, illetve olyan országba, mely Magyarországgal együtt válik az Európai Unió részévé (Szlovénia, Szlovákia, Csehország, Lengyelország, Észtország, Lettország, Litvánia, Málta, Ciprus), akkor az értékesített terméket a vámhatóságnak legkésőbb 2004. április 30-án ki kell léptetni Magyarországról, ellenkező esetben ugyanis a terméket exportáló adóalany nem jogosult 0%-kos adómértékkel értékesíteni (ezt követő időpont esetében a vámhatóság ezekbe az országokba már nem tud termékeket kiléptetni).

A csatlakozást megelőzőn még elég sok szállítmány indul úgy el a felsorolt országokba, melyeket a csatlakozás az „úton éri”, vagyis nem biztos, hogy a vámhatóság 2004. május 1-jéig ki is tud léptetni. Ezek kezelésére vonatkozóan az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény módosításáról szóló 2004. évi IX. törvény 71. § (1) bekezdése tartalmaz rendelkezéseket. Ennek értelmében az adómód tv. 211.§ (2) bekezdésének alkalmazásában (vagyis a május 1-jén az Európai Unió tagállamát képező országokba irányuló termékexport esetén) a kiléptetéssel esik egy tekintet alá az engedélyezett címzett, vagy a külföldi vámhatóság visszaigazolása arról, hogy a kiléptetés szándékával végleges rendeltetéssel külföldre történő szállítás alatt álló termék, melynek kiviteli ellenőrzése megtörtént, de belföldről a vámhatóság által igazolt módon nem lépett ki, a rendeltetési helyére megérkezett.

17. A termékexporttal egy tekintet alá eső termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások

A termékexporttal egy tekintet alá eső értékesítések köre tartalmában és szerkezetében is változott.

A csatlakozást megelőzően 0%-os adómértékkel adózott a megbízónak a bizományos részére történő termékértékesítése, ha a megbízás teljesítésével a bizományos termékexportot, vagy azzal egy tekintet alá eső termékértékesítést hajtott végre. A csatlakozást követően ezen termékértékesítés adómentessége (0%) megszűnik.

A változások között mindenképpen kiemelést igényel a bérmunkában végzett tevékenység kezelése. A 6-os direktíva szerint - ezzel összhangban május 1-jétől az áfa-törvény szerint is - a bérmunka minden esetben szolgáltatásnyújtásnak minősül, ellentétben az áfa-törvény május 1-ig hatályos 6.§ (2) bekezdés c) pontjával, mely termékértékesítésnek minősíti a termék átadását vállalkozási szerződés alapján még akkor is, ha a teljesítéshez szükséges anyagokat a megrendelő bocsátotta rendelkezésre. Így a csatlakozásig hatályos szabályok szerint a bérmunkában végzett megmunkálás, feldolgozás termékexportként – tehát amennyiben a végterméket a vámhatóság igazoltan külföldre kiléptette – adózhat 0%-os kulccsal. Ezzel szemben az áfa-törvény május 1-jétől a más tulajdonában lévő terméken történő feldolgozási, megmunkálási tevékenységet szolgáltatásnyújtásnak tekinti, mely teljesítési helyének (azaz ahol az adófizetési kötelezettség keletkezik) az a hely minősül, ahol a megmunkálás, feldolgozás ténylegesen történik. Az új szabályok értelmében, ha a megrendelő által rendelkezésre bocsátott anyagon, terméken történő megmunkálást, feldolgozást követően a termék, annak közvetlen következményeként a vámhatóság által igazolt módon elhagyja a Közösség területét, akkor a bérmunka szolgáltatásként adómentességet élvez (0%). [áfa-törvény 11/A.§ a) pont]

A csatlakozást követően megszűnik azon termékértékesítések adómentessége, melyet a vámhatóság tranzitterületre léptetett ki. Azonban továbbra is adómentesnek minősül a nemzetközi közlekedésben résztvevő légijármű, tengeri hajó, valamint ezen légijármű, tengeri hajó üzemeltetéséhez szükséges alkatrész, felszerelés értékesítése, bérbeadása, javítása, karbantartása, valamint a légijármű, tengeri hajó üzemeltetéséhez közvetlenül kapcsolódó szolgáltatások ellátása. [11/A.§ b)-c)]

A módosítást követően szerkezetileg a termékexporttal egy tekintet alá eső termékértékesítések között kaptak helyet a NATO-val kapcsolatos adómentes értékesítések. A termékexportot, importot megvalósító teherközlekedésen túlmenően adómentes továbbá a termékexporthoz közvetlenül kapcsolódó szolgáltatás, amennyiben az nem tárgyi adómentes, illetve a termékimporthoz kapcsolódó szolgáltatás, amennyiben ezen szolgáltatás a termékimport adóalapját képezi, és a szolgáltatás nem tárgyi adómentes. [11/A.§ e)-f), h)-j)]

Új adómentes termékértékesítésként jelenik meg az arany értékesítése a Központi Bankok részére, így adómentes a Magyar Nemzeti Bank részére történő arany értékesítése is. [11/A.§ g) pont]

A nemzetközi közlekedéshez és a termékek nemzetközi forgalmához közvetlenül kapcsolódó termékértékesítések és szolgáltatások között kapott helyett a nemzetközi személyszállítás. Ebben a körben találhatóak az alapvetően vámfizetéssel nem járó vámeljárások alatt álló termékek értékesítése is, mely igazodik a Közösségi vámjognak megfelelő vámeljárásokhoz. Így adómentes azon jövedéki termék importja, melyet az import közvetlen következményeként a jövedéki törvény szerinti adóraktárba tárolnak be. Adómentes a termékértékesítés, ha a terméket az értékesítés közvetlen következményeként a vámhatóság közvámraktárba kilépteti, a terméket vámszabadterületre, vagy vámszabadraktárba betárolják, illetve, ha a terméket vámraktározási, vagy aktív feldolgozás felfüggesztő eljárás alá vonják. Adómentes továbbá, ha a termék az értékesítés következtében továbbra is a felsorolt vámeljárások valamelyike alatt áll, vagy, ha azt a vámhatóság harmadik ország területére kilépteti. Adómentes továbbá a külső közösségi árutovábbítási eljárás, vagy teljes vámmentességgel járó ideiglenes behozatal  alatt álló termékek értékesítése. [áfa-törvény 12.§ b)-e)]

A szolgáltatások közül adómentes a fentebb felsorolt adómentes termékértékesítéseket megvalósító teherközlekedés, a vámszabadterületen, vámszabadraktárban vagy vámraktárban történő raktározás. [áfa-törvény 12.§ h)-i)]

Tekintettel arra, hogy az Európai Unió egységes piacot képez, a Közösség másik tagállamában történő vásárlás esetén, ha a terméket egy másik tagállamba viszik ki, nem jár a külföldi utas számára történő áfa visszatérítés. Ezért a repülőtereken is csak abban az esetben lehet adómentesen terméket vásárolni, ha azt a terméket az utas a Közösség területén kívülre viszi ki, melyet a beszállókártyájával, átszállás esetén repülőjegyével tud igazolni. Ennek ellenére adómentes maradhatott azon, a nemzetközi (Közösségen belüli is) repülő- és hajójáratokon történő termékértékesítés, melyet a fedélzeten fogyasztanak el. [áfa-törvény 12.§ j)-k)]

18. Termékimport

Termékimportnak minősül, ha a terméket a Közösségen kívülről a Közösség területére behozzák. Továbbá tekintettel arra, hogy a Közösség vámterülete, és áfa szempontból vett területe nem egyezik meg tökéletesen egymással, termékimportként kell kezelni azt is, ha a terméket a Közösség vámterületének, de az áfa-törvény alkalmazásának szempontjából harmadik területnek minősülő területről hozzák be. [áfa-törvény 10.§]

Termékimport esetében az adófizetési kötelezettség a terméknek a vámjogi szabadforgalomba bocsátásáról (a belföldi forgalom számára történő vámkezelés közösségi vámjog szerinti megfelelője) szóló árunyilatkozat elfogadásának napján keletkezik. Amennyiben a termék  harmadik ország területéről a Közösség területére történő belépést követően folyamatosan vámszabadterületen vagy vámszabad-raktárban történő raktározás, vámraktározás vagy aktív feldolgozás felfüggesztő eljárás, teljes vámmentességgel járó ideiglenes behozatal, vagy külső közösségi árutovábbítási eljárások valamelyike alatt áll, egészen addig nem keletkezik adófizetési kötelezettség termékimport címén, amíg a terméket nem bocsátják szabad forgalomba. Ezen vámeljárások esetében a termék többnyire elhagyja a Közösség területét, így az esetek többségében nem kerül sor a szabadforgalomba helyezésre. Ha ez mégis megtörténik, import áfa fizetési kötelezettség keletkezik abban a tagállamban, ahol a terméket szabadforgalomba bocsátották. [áfa-törvény 14/C.§ , 21.§ a) pont]

2004. május 1-jétől változik az import áfa megfizetésének módja is. Ezen időpontot követő termékimport esetén az áfát a vámhatóság csak abban az esetben veti ki, amennyiben a terméket nem áfa alany személy, szervezet (ide értve az egyszerűsített vállalkozói adóról szóló törvény alanyát is), vagy kizárólag tárgyi adómentes tevékenységet végző, alanyi adómentes, mezőgazdasági tevékenységet folytató különleges jogállást választott adóalany importálja. Egyéb adóalanyok esetében az import áfa megfizetési önadózással történik. Vagyis ez esetben az adóalanynak kell megállapítania az import áfát, az adót bevallani. Tekintettel arra, hogy a termékimport esetében a termékimport után az adólevonási jog ugyanabban az időpontban keletkezik, mint a fizetési kötelezettség, amennyiben az adóalany teljesíti a levonási jog feltételeit, az adót ugyanabban az adó-megállapítási időszakban levonásba is helyezheti, így nem keletkezik a termékimport után ténylegesen elszámolandó adója. [áfa-törvény 32.§ (1) bekezdés b) pont, 36.§ (1) bekezdés b) pont, 46.§ (2) bekezdés a) pont]

A termékimport kapcsán említést igényel az importált termék adóalapjának meghatározása. Ez alapjában véve megegyezik a csatlakozás előtti szabályokkal, melynek értelmében az importált termék adóalapja a termék vámértéke, melyet meghatározott költségek növelnek. Az egyik változás értelemszerűen, hogy a vámértéket a közösségi vámszabályok értelmében kell megállapítani. A másik változás, hogy amennyiben az importált termék a Közösség területén belül egy másik tagállam területén lévő másik rendeltetési helyre kerül, az ehhez kapcsolódó járulékos költségek is növelik az adó alapját, ha a rendeltetési hely ismert. Ez tulajdonképpen azt takarja, hogy, amennyiben az importált terméket már a Közösség területére történő behozatalkor egy, a termék rendeltetési helyétől eltérő tagállamban szabadforgalomba bocsátják, úgy a termékimport adóalapjába a rendeltetési helyig felmerülő árufuvarozási költségeket is bele kell kalkulálni. Ezáltal a vámkezelés és a rendeltetési hely közötti árufuvar adómentes lesz, hiszen a fuvarköltség a termékimport adóalapját képezi [áfa-törvény 27.§, 11/A.§ j) pont]. Példaképpen nézzük a következőket. A terméket az Egyesült Államokból importálják, mely hajón érkezik az amsterdami kikötőbe, ahol a terméket tehergépjárműre rakják át, és Hollandiából Budapestre viszik, ahol kiszolgáltatják a megrendelőnek. Az importőr magyar adóalany, amely egy magyar speditőr céget bíz meg a fuvar lebonyolításával. A speditőr cég megbíz egy holland fuvarozót az Amsterdamból Budapestre történő fuvarozással és egy brit hajótársaságot az Egyesült Államokból Amsterdamig történő fuvarozással. A terméket már Amsterdamban vámkezelik, azaz vámjogilag szabadforgalomba bocsátják. Az egyes fuvarok adózása a következők szerint alakul. A közösségi szabályok értelmében a termékimport adóalapját képezik az első Közösségen belüli rendeltetési helyig felmerülő fuvarozási költségek, valamint amennyiben az importált terméket a Közösség területén belül egy a vámkezelés tagállamától eltérő tagállam területére fuvarozzák és ez a rendeltetési hely ismert, akkor ezen költségek is beletartoznak a termékimport adóalapjába. Vagyis a termékimport adóalapját képezi ez esetben az Amsterdamig és az onnan Budapestre történő fuvarozás is, ezáltal mind két fuvar adómentes. Vagyis mind a brit, mind a holland cég adómentesen számláz a magyar speditőr cégnek. És a magyar speditőr cég a fuvarokat adómentesen számlázza tovább a magyar importőr cég felé.

A csatlakozást követően elvként megmarad, hogy a vámmentes termékimport is adómentes. Azonban a vámmentességek köre némileg változik, hiszen azokat nem a vámjogról, vámeljárásról, valamint a vámigazgatásról szóló 1995. évi C. törvény (vámtörvény), hanem a vámmentességek közösségi rendszerének létrehozásáról szóló 918/83/EGK tanácsi rendelet tartalmazza. A vámmentes termékimport nem minden esetben lesz azonban adómentes is, illetve az adómentesség egyes esetekben feltételhez kötött. Így nem vonatkozik például az adómentesség a második lakás, háztartás berendezéséhez vámmentesen behozott termékekre, vagy a vámmentesen behozott aranyra, egyes esetekben pedig az adómentes termékimport feltétele, hogy a termékimport ellenérték nélküli legyen. [áfa-törvény 31.§ (6) bekezdés]

A vámtörvénytől eltérően a vámmentességekről szóló tanácsi rendelet a nemzetközi szerződésekben lefektetett vámmentességeket nem tartalmazza, ezért külön nevesítve is megjelenik az áfa-törvényben, hogy adómentes a törvénnyel, kormányrendelettel kihirdetett vagy a Magyar Közlönyben közzétett nemzetközi szerződésben biztosított vámmentesség alapján importált termék. Ez alól kivételt képez, azaz a csatlakozást követően adókötelessé válik a Lake Successi megállapodás (1979. évi 12. törvényerejű rendelet) alapján vámmentesen importált termék [áfa-törvény 31.§ (3)].

Némi magyarázatot igényel az áfa-törvény 31.§ (1) bekezdése. Ezen törvényhely alapján adómentes azon termékek importja, melyek szolgáltatást testesítenek meg, illetve a névértéken elfogadott pénz importja. A bankjegy, pénzérme, postabélyeg, értékpapír, autópályamatrica, telefonkártya stb. mint vámáru jelenik meg a vámhatáron, ezért arra a vámjogszabályok szerinti a termékimport szabályai alkalmazandóak, ugyanakkor ezek a termékek (amennyiben a pénz, postabélyeg névértéken forog) az áfa-törvény értelmében szolgáltatásként (postai szolgáltatás, úthasználati díj, távközlési szolgáltatás) kell, hogy adózzanak. Az adómentesítés nélkül azonban ezeket a „vámárukat” import címén adófizetési kötelezettség terhelné.

Az importtal kapcsolatban szintén fontosak a csatlakozás miatti átmeneti rendelkezések. A 2004. évi IX. törvény 69.§-a tartalmazza a vámeljárások lezárásához kötődő átmeneti rendelkezéseket az áfa területén. Így adófizetési kötelezettség keletkezik azon közösségi státusszal rendelkező, illetve közösségi származó termékek „szabadforgalomba bocsátása” esetén, amelyeket 2004. május 1-je előtt helyeztek aktív feldolgozási eljárás, passzív feldolgozási eljárás, ideiglenes behozatal, vámfelügyelet melletti feldolgozás, árutovábbítási eljárás, vámszabadterületi eljárás, vagy átmeneti megőrzés eljárások valamelyike alá. Az adófizetési kötelezettség a termék vámjogi sorsának rendezéséről szóló határozat közlésének napján keletkezik. Az adó fizetésére kötelezett személy a termék tulajdonosa. Ha a tulajdonos nem lelhető fel, illetve külföldi illetőségű, belföldön áfa alanyként nem regisztrált személy (szervezet), akkor az adó fizetésére az a személy kötelezett, aki a vámtörvény szerint 2004. május 1-je előtt vámfizetésre kötelezettnek minősült ezen termékek tekintetében. Az adó alapját a termékimportra vonatkozó rendelkezések szerint kell megállapítani, természetesen azzal az eltéréssel, hogy ez esetben nem merül fel vám. Az áfát a vámhatóság állapítja meg és veti ki abban az esetben, ha az adófizetésre kötelezett személy, szervezet nem adóalany, vagy kizárólag adólevonásra nem jogosító tevékenységet végző adóalany. Egyéb adóalany az adót önadózással rendezi.

A vámraktározási eljárás alatt lévő közösségi származó, illetve közösségi státusszal rendelkező termékek különleges elbánásban részesülnek, mivel ezen termékek vámjogi sorsának rendezése nem keletkeztet áfa fizetési kötelezettséget. Továbbá, amennyiben ezeket a termékeket értékesítik, és az értékesítő fél belföldön nyilvántartásba nem vett adóalany, a beszerző viszont belföldi adóalany, akkor az értékesítés után az adót a fordított adózás szabályai szerint a vevő köteles megfizetni.

II. Szolgáltatásnyújtás

A szolgáltatásnyújtás fogalmának átfogalmazása a hatos számú áfa irányelvhez, valamint a termékértékesítés definíciójához történő közelítést, harmonizációt valósít meg. A 8. § határozza meg a szolgáltatásnyújtás fogalmát, ami – az adóköteles ügyletek kettőssége miatt, valamint a hatodik áfa irányelv fogalomhasználatát alkalmazva ­- továbbra is negatív definíció: szolgáltatásnyújtás minden olyan ellenérték fejében végzett adóköteles ügylet, amely nem termékértékesítés. A 8. § rendelkezik ezek után arról, hogy mely tevékenységek minősülnek szolgáltatásnyújtásnak, a 9. § pedig azon eseteket tartalmazza, amelyek bár megfelelnének a szolgáltatásnyújtás fogalmának, mégsem tekinthetők annak.

Az áfa-törvény szerint tehát szolgáltatásnyújtásnak tekintendő az a tevékenység, amelynek során az adóalany gazdasági tevékenység köréből kivonva, valamely terméket más használatába adja, amennyiben a termék beszerzésekor a rá áthárított adót legalább részben levonható. Ilyen esetekben a törvény fikcióval élve - a hatos áfa-irányelv szabályainak átvételével - szolgáltatásnyújtásnak tekinti azon tevékenységeket, amelyek során a termék más használatába kerül. Viszont, ha a használatba adással egyidejűleg tulajdonosváltozás is történik, akkor az ügylet már termékértékesítésnek tekintendő.

A 8. § (6) bekezdésének első fordulata szintén a termékértékesítésnél már irányadó szabályt vetít le a szolgáltatásnyújtás alkalmazási területére. Szolgáltatásnyújtásnak kell tekinteni, azaz adót kell fizetni az olyan ügyletekre, amelynek során az adóalany adóalanyiságától eltérő cél érdekében, ellenérték nélkül végez tevékenységet, amely tevékenységhez kapcsolódó rá áthárított áfa levonható volt. A gazdasági tevékenységtől eltérő cél érdekében történő szolgáltatásnyújtás itt is csak akkor adóköteles, ha a szolgáltatást ellenérték nélkül nyújtották. A 8. § (6) bekezdésének második fordulata pedig a termékértékesítésnél meghatározott saját rezsis beruházásra utal. Az idézett rendelkezés szolgáltatásnyújtásnak tekinti azt a saját tevékenységéhez kapcsolódó tevékenységet, amelynek adóját az adóalany, ha mástól szerezte volna be, nem vonhatta volna le. Az áfa-törvény 8.§ (6) bekezdésének második mondata olyan eseteket takar, amikor az adóalany immateriális jószágot hoz létre (pl. számlázó szoftvert), melyet aztán a saját gazdasági tevékenységéhez használ. Amennyiben a tevékenysége tárgyi adómentes, úgy a szoftver „megalkotása” után adót kell fizetnie. 

A 8. § egyéb szabályai nem változtak, tehát továbbra is ugyanolyan megítélés alá esik az ügylet, akkor is, ha magánjogi szerződéssel, vagy ha jogszabályi rendelkezés, hatósági határozat vagy árverés folytán jött létre. Nem változott a közvetített szolgáltatás fogalmának megítélése sem, azaz ha az adóalany a szolgáltatásnyújtást a saját nevében, de más javára rendeli meg, úgy kell tekinteni, mint aki (amely) ugyanannak a szolgáltatásnak az igénybevevője és a nyújtója is.

Nem minősülnek szolgáltatásnyújtásnak az olyan tevékenységek, amelyek kívül esnek az áfa-törvény tárgyi hatályán:

a) továbbra sem szolgáltatásnyújtás az ellenérték megfizetése, amennyiben az készpénzzel, vagy készpénz-helyettesítő fizetési eszközzel történik. A készpénz-helyettesítő fizetési eszközök fogalmában történt változás miatt az áfa-törvény a pénzügyi jogszabályokra támaszkodva, illetve azokat kiegészítve nemcsak a hagyományos készpénz-kímélő fizetési módokat (banki átutalással, beszedési megbízással vagy más banki ügylettel történő fizetés, illetve bankkártya használata), hanem az utalvánnyal, illetve a multifunkciós telefonkártyákkal történő fizetést is ellenérték-kiegyenlítésnek tekinti.

b) a 9. § (2) bekezdésében meghatározott ügyletek oly módon egyszerűsödtek, hogy egyrészt a termékértékesítéssel párhuzamosan, hasonló fogalomhasználattal épültek be a jogszabályba, másrészt pedig a fogalmak magyarázatát (kis értékű ajándék, közcélú adomány, illetve vállalkozási célú ingyenes értékesítés) a fogalom-meghatározások (13. §) között találhatjuk. Az erre a tevékenységi körre irányadó új fogalom a vállalkozási célból ingyenesen nyújtott értékesítés, amely olyan ellenérték nélküli termékátadást, illetve szolgáltatásnyújtást jelent, amelynek célja az értékesítésre szánt termék, illetve szolgáltatás ismertetése, kipróbálása, amennyiben ez az adóalany gazdasági tevékenységének érdekében, bevételének növelésének céljából történik. Ezen fogalom tulajdonképpen az áruminta szolgáltatásokra való vetítéséből keletkezett, hiszen egyre inkább megfigyelhető a kereskedelmi gyakorlatban, hogy nemcsak terméket adnak ingyenesen de reklámcélból, hanem szolgáltatásnyújtást is. Ugyanakkor az esetleges visszaélések elkerülése végett a jogszabályban az is szerepel, hogy az ilyen ingyenes szolgáltatások csakis gazdaságilag nem független felek között értelmezhetők. Természetesen továbbra sem lesz szolgáltatásnyújtás az a tevékenység, amelynek ellenérték nélküli végzése törvény vagy kormányrendelet alapján történik. 

A teljesítés helye szolgáltatásnyújtásnál

A szolgáltatások teljesítési helyéről a 2004. május 1. napján hatályba lépő áfa-törvényben két szakasz is rendelkezik. Míg a 15. § a szolgáltatások teljesítési helyét általános esetekben határozza meg, addig az új 15/A. § az egyes Közösségen belüli szolgáltatásokra vonatkozik.

A teljesítés helye az általános szabály szerint az a hely, ahol a szolgáltatást nyújtó gazdasági tevékenységének székhelye, illetve állandó telephelye van, ezek hiányában pedig, ahol állandó lakóhelye vagy szokásos tartózkodási helye található. Ugyanakkor az általános szabályok alól az alábbi kivételek vannak:

-                   ingatlanokkal kapcsolatos szolgáltatások teljesítési helyét az ingatlan fekvése határozza meg (15.§ (2) bekezdés);

-                   fuvarozás, személyszállítás teljesítési helyét a tényegesen megtett útvonal határozza meg (15.§ (3) bekezdés);

-                   azon szolgáltatások, amelyeknél a teljesítés helyét az a hely határozza meg, ahol a szolgáltatást végzik (15.§ (4) bekezdés) ezen szolgáltatások:

o                  kulturális, művészeti, tudományos, oktatási, szórakoztatási és sportszolgáltatásoknál,

o                  teherközlekedéshez járulékosan kapcsolódó szolgáltatásoknál,

o                  termék szerelésénél, javításánál, karbantartásánál, felújításánál, átalakításánál, megmunkálásánál (pl. bérmunka),

o                  termékhez közvetlenül kapcsolódó szakértői tevékenységeknél;

-                       azon szolgáltatások, ahol a megrendelő székhelye határozza meg a teljesítés helyét (15.§ (5) bekezdés).

Az áfa-törvény 15. § (5) bekezdése az uniós csatlakozás miatt a hatodik áfa-irányelv 9. cikkely 2. e) pontja szerint változott meg. Azaz, ha magyar adóalany szolgáltatást nyújt harmadik országba (2004. május 1-jétől harmadik országnak az unió területén kívüli államokat értjük), illetve ha másik tagállamba adóalanynak nyújtja a 15. § (5) bekezdésében meghatározott szolgáltatásokat, akkor a szolgáltatás teljesítési helyét a szolgáltatást saját nevében megrendelő gazdasági tevékenységének székhelye, illetve állandó telephelye, ezek hiányában pedig állandó lakóhelye vagy szokásos tartózkodási helye határozza meg. A rendelkezés ugyanígy értelmezhető azon esetekben is, amikor a szolgáltatást igénybevevő magyarországi adóalany, vagyis ha a 15. § (5) bekezdésében foglalt szolgáltatások bármelyikét is veszi igénybe, a teljesítés helye Magyarország. Azon szolgáltatások köre, melyek teljesítési helyét a megrendelő székhelye, telephelye határozza meg, 2004. május 1-jétől úgy módosult, hogy egyrészt távközlési szolgáltatás helyett telekommunikációs szolgáltatás szerepel benne, valamint az érintett szolgáltatások kiegészültek a rádiós és televíziós műsorszolgáltatással, az elektronikusan teljesített szolgáltatással, illetve valamely üzleti tevékenységtől, jogok gyakorlásától való tartózkodással.

Az elektronikus szolgáltatásokról (valamint a televíziós és rádiós szolgáltatások teljesítési helyéről a 2002/38/EK irányelv rendelkezik. Az elektronikus úton nyújtott szolgáltatások fogalmánál meg kell különböztetnünk azt, amikor tulajdonképpen termékértékesítés történik, csak a megrendelés valósul meg elektronikus úton az interneten keresztül, például e-mail üzenet útján. Az áfa-törvény 15. § (10) bekezdése a hatodik áfa irányelv L melléklete alapján ad az elektronikus szolgáltatásokról példálózó listát. Az elektronikus szolgáltatások adómértékének meghatározásában is speciális szabályokat állapított meg az EU. Ha a szolgáltatás a fentiek alapján elektronikus szolgáltatásnak minősül, mindenképpen normál adókulcs vonatkozik rá. Nem lehet arra hivatkozni, hogy interneten keresztül könyvet vagy újságot továbbítottak (ezen termékekre majdnem minden tagállamban kedvezményes áfa-kulcs vonatkozik), mert itt kizárólag az számít, hogy elektronikus úton történt a szolgáltatás, azaz minden esetben a normál kulcs alkalmazása kötelező.

A 15. § (5) bekezdésében foglalt rendelkezések alapján az ott felsorolt szolgáltatások esetén a teljesítési helyet a szolgáltatást saját nevében megrendelő gazdasági tevékenységének székhelye, illetve állandó telephelye, ezek hiányában pedig állandó lakóhelye vagy szokásos tartózkodási helye határozza meg, ha a szolgáltatást megrendelő harmadik országbeli illetőségű, vagy a szolgáltatást nyújtó illetősége szerinti tagállamtól eltérő tagállamban nyilvántartásba vett adóalany. Amennyiben a szolgáltatás igénybe vevője adóalany, akkor a fordított adózás értelmében ő lesz az adó fizetésére kötelezett, neki kell az adót bevallania, megfizetnie.

Egy gyakorlati példán megvilágítva: ha egy magyar internetes cég 2004. május 1-je után szoftverfejlesztést végez egy német adóalanynak, akkor a számlát adómentesen állítja ki (mivel a szolgáltatás kívül esik a magyar áfa-törvény hatályán), ám, ha megrendelője nem áfa-alany magánszemély, akkor magyar áfát kell felszámítani az általa nyújtott szolgáltatásra. Viszont, ha ugyanez az internetes cég Romániába nyújt szolgáltatást (azaz román magánszemélyek és adóalanyok tölthetik le a továbbfejlesztett szoftvert), akkor erre a szolgáltatásra (magyar) áfát nem kell felszámítania.

Amikor Unión kívüli szolgáltatóktól Unión belüli magánszemélyek rendelik meg az elektronikus szolgáltatást, a hatodik irányelv 9.2.(f) cikke alapján a teljesítés helye mindenképpen a szolgáltatást igénybe vevőjének államához kötődik, de ekkor a szolgáltatók adófizetési kötelezettségeiket a 2002/38/EK irányelv által megállapított speciális rendszer alapján teljesíthetik. Ezen speciális bejelentkezési-nyilvántartási rendszer részletszabályait az adózás rendjéről szóló törvény vette át.

Amennyiben telekommunikációs, vagy rádiós illetve televíziós szolgáltatás megrendelője magyarországi illetőségű, a szolgáltatás nyújtója pedig harmadik országbeli az adózás a következőképpen alakul:

·        amennyiben a szolgáltatás igénybevevője adóalany, akkor a teljesítés helye Magyarország, és a magyar adóalany a fordított adózás szabályai szerint felel az adó megfizetéséért, illetve,

·        ha a szolgáltatást megrendelő olyan nem adóalany személy, szervezet, akinek (amelynek) állandó lakóhelye, vagy szokásos tartózkodási helye, illetve székhelye, vagy állandó telephelye belföldön található, valamint a szolgáltatás tényleges használata, élvezete belföldön történik, a teljesítés helye belföld.

Ez utóbbi esetben nyilvánvalóan nem működik a fordított adózás sem, mert nincs adóalany, aki átvenné a teljesítésre kötelezett adófizetési kötelezettségét, így ezen esetekben a harmadik államban nyilvántartott adóalany köteles Magyarországon adózni. Ezt gyakorlatilag az alábbiak szerint valósíthatja meg:

o                  gazdasági célú letelepedéssel (gazdasági társaság alapításával, fióktelepet létrehozásával), vagy

o                  fióktelep alapítási kötelezettséggel nem járó esetben:

- közvetlen adóhatósági bejelentkezéssel,

- pénzügyi képviselő útján történő adófizetéssel.

A fordított adózás alá tartozó (15. § (5) bekezdésében felsorolt) szolgáltatásokra, az elektronikus szolgáltatások kivételével, de kiegészülve a közlekedési eszköz bérbeadásával külön speciális szabályok is vonatkoznak. Ha a szolgáltatás tényleges használata, élvezete („effective use and enjoyment”) belföldön történik, akkor is belföld a teljesítési hely, ha a 15. § (5) bekezdése szerint ez egyébként Közösségen kívülre esne. Ellenben harmadik ország területén keletkezik az adófizetési kötelezettség abban az esetben, ha az az (5) bekezdés értelmében belföldre esne, azonban a szolgáltatás tényleges használata, élvezete harmadik országban történik, feltéve, hogy ez nem vezet kettős adóztatáshoz, vagy az adózás elkerüléséhez. (A tényleges használat elve tulajdonképpen visszautal a 15. § (4) bekezdésére.)

A 15. § általános szabálya szerint, ha a szolgáltatásnyújtás teljesítési helyét a szolgáltatást nyújtó vagy a szolgáltatást saját nevében megrendelő adóalany székhelye, illetve állandó telephelye határozza meg, de az adóalanynak több ilyen helye van, a teljesítés helyének azt a székhelyet, állandó telephelyet kell tekinteni, amely a teljesítéssel a legközvetlenebbül érintett.

A teljesítési hely meghatározása a fentebb leírt tevékenységek esetében tehát több dologtól függ:

- a szolgáltatást nyújtó adóalanynak hol van székhelye, telephelye,

- a szolgáltatást megrendelő hol rendelkezik honossággal (hol található gazdasági tevékenységének székhelye, vagy ahol állandó telephelye),

- a szolgáltatást megrendelő általános forgalmi adóalany-e, vagy sem.

Egyes, Közösségen belüli szolgáltatásnyújtások teljesítési helye

A fenti című szolgáltatásokról az áfa-törvény új 15/A. §-a rendelkezik. Ebbe a fogalmi körbe elsősorban a teherközlekedés illetve az ahhoz kapcsolódó szolgáltatások tartoznak.

A Közösségen belüli teherközlekedés fogalmát oly módon határozza meg a 6. irányelv alapján az áfa-törvény, hogy az a teherközlekedés tartozik ide, amely indulási és érkezési helye két különböző tagállam területén van. Emellett Közösségen belüli teherközlekedésként kell kezelni azt a teherközlekedést, amelynek indulási és érkezési helye egyaránt belföldre esik, de közvetlenül kapcsolódik egy közösségi teherközlekedéshez.

A teljesítés helyét a főszabály szerint az indulási hely határozza meg. Amennyiben a Közösségen belüli teherközlekedést saját nevében megrendelő az indulási helytől eltérő tagállamban nyilvántartásba vett adóalany, a teherközlekedés teljesítési helyének azon tagállam területét kell tekinteni, amelyben a megrendelőt adóalanyként nyilvántartásba vették. A Közösségen belüli teherközlekedéshez járulékosan kapcsolódó szolgáltatás teljesítési helyét szintén több szabály határozza meg. Amennyiben a tényleges teljesítés helyétől eltérő tagállamban van nyilvántartva a szolgáltatást megrendelő adóalany, akkor a nyilvántartás szerinti tagállamban van a teljesítési hely, ellenkező esetben a 15. § (4) bekezdését kell alkalmazni, amely a teljesítési helyre vonatkozóan úgy rendelkezik, hogy az a tényleges teljesítéssel egyezik meg. Hasonló kettősség érvényesül a Közösségen belüli teherközlekedés közvetítése esetén, főszabály szerint a teljesítés helyének a teherközlekedés indulási helye minősül. Ugyanakkor, ha a szolgáltatást igénybevevő adóalany a teherközlekedés indulási helye szerinti tagállamtól eltérő tagállamban nyilvántartásba vett adóalany, a teljesítés helyének ezen szolgáltatást igénybevevőt adóalanyként nyilvántartásba vett tagállam minősül.

A tényleges teljesítés határozza meg az adófizetési kötelezettség helyét a Közösségen belüli teherközlekedéshez járulékosan kapcsolódó szolgáltatás közvetítése esetén, valamint a 15. § (5) bekezdésében meghatározott, valamint a Közösségen belüli teherközlekedés és az ehhez járulékosan kapcsolódó szolgáltatásoktól eltérő szolgáltatások közvetítése esetén, ha az más nevében és javára történik. Amennyiben a szolgáltatást igénybevevő adóalany másik tagállamban van nyilvántartásba véve, akkor a teljesítés helyének ezen szolgáltatást igénybevevőt adóalanyként nyilvántartásba vett tagállam minősül.

Az alábbi esetekben a teljesítési hely - elvileg - a 15. § (4) bekezdése szerint a tényleges teljesítés helye:

-                   a termék – kivéve az ingatlant – szerelésénél, javításánál, karbantartásánál, felújításánál, átalakításánál, megmunkálásánál;

-                   a termékhez – kivéve az ingatlant – közvetlenül kapcsolódó szakértői tevékenységeknél.

Viszont, ha ezen szolgáltatások teljesítésének helye szerinti tagállamtól eltérő tagállamban nyilvántartásba vett adóalany rendelte meg a szolgáltatásokat, akkor a teljesítés helyének azon tagállam területét kell tekinteni, amelyben a szolgáltatást megrendelőt adóalanyként nyilvántartásba vették. Ez a rendelkezés csak akkor alkalmazható, ha a termék el is hagyta a tagállam területét.

A 15. § (1) bekezdésétől eltérően a 15. § (5) bekezdésében meghatározott, valamint a Közösségen belüli teherközlekedés és az ehhez járulékosan kapcsolódó szolgáltatásoktól eltérő szolgáltatásnyújtások és termékértékesítések közvetítése esetén, ha az más nevében és javára történik, a teljesítés helyének - a (11) bekezdésben meghatározott eltéréssel - azt a helyet kell tekinteni, ahol a szolgáltatásnyújtás ténylegesen történik.

 A fentiek értelmében tehát nem csak a szolgáltatásnyújtások, hanem a termékértékesítések más nevében és javára történő közvetítése esetében is alkalmazandó az áfa-törvény 15/A.§ (11) bekezdésében foglalt szabály, vagyis a teljesítés helyének az a tagállam minősül, amely az ügynöki szolgáltatást megrendelőt adóalanyként nyilvántartásba vette, amennyiben a megrendelő nem regisztrált adóalany abban a tagállamban, ahol az ügynöki tevékenységet ténylegesen nyújtják.

III. Adóalanyiság

A módosított áfa-törvény – a 77/388/EGK tanácsi irányelv 4. cikkelyének 4. pontjának megfelelően - 2004. május 1-jétől Magyarországon hitelintézet, befektetési vállalkozás, és biztosító adóalanyoknak először nyílik lehetőségük arra, hogy együttesen minősüljenek külön adóalanynak olyan adóalannyal, amely kiszervezett tevékenységet végez részükre.

A csoportos adóalanyiság értelmében az egymás közötti, tehát csoporton belülre végzett termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás nem áfa-köteles. E tevékenységek az adólevonási jog szempontjából a tárgyi adómentes termékértékesítésekkel és szolgáltatásnyújtásokkal esnek egy tekintet alá, és az előzetesen felszámított adó megosztása tekintetében a végzett tevékenység adó nélküli forgalmi értékével kell tárgyi adómentes bevételként számításba venni. A csoport tagjainak önálló adóalanyisága a csoporton kívülre nyújtott termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások esetén áll fenn. (Azonban ha egy tag kizárólag csoporton belülre végez tevékenységet, megszűnik önálló adóalanyisága.) A törvény több kritériumot határoz meg e regisztrációs forma választásához, melyeknek együttesen kell megfelelni. Ennek megfelelően a csoport valamennyi tagjának belföldön nyilvántartásba vett adóalanynak, a gazdasági társaságokról szóló 1997. évi CXLIV. törvény hatálya alá tartozó önálló jogi személynek kell lennie. Ez a rendelkezés kizárja azt, hogy szövetkezet, vagy fióktelep a csoport tagja legyen. Egy társaság egy időben csak egy csoportnak lehet tagja. Feltételként jelenik meg, hogy a csoport bármely hitelintézetében, befektetési vállalkozásában vagy biztosítójában pénzügyi holding társaság, biztosítói holding társaság vagy nem magyarországi székhellyel rendelkező hitelintézet, befektetési vállalkozás vagy biztosító ellenőrző befolyással rendelkezzen. Kizáró tényező, ha az állami adóhatóság a csoport bármely tagja terhére általános forgalmi adó tekintetében – az elévülési időn belül – jogerősen 5 000 000 forint feletti adóhiányt állapíthatott meg, továbbá, ha a kiszervezett tevékenységet végző vállalkozás nem kizárólag ugyanazon csoport tagjai, illetőleg a csoport bármely hitelintézetében, befektetési vállalkozásában vagy biztosítójában ellenőrző befolyással  rendelkező pénzügyi holding társaság, biztosítói holding társaság vagy nem magyarországi székhellyel rendelkező hitelintézet, befektetési vállalkozás vagy biztosító részére végez tevékenységet. A csoport abban az esetben működhet, amennyiben legalább két tagja van – amelyből az egyik a kiszervezett tevékenységet végző – és a csoportos adóalanyiság választása feltételeinek működése fennállása alatt minden tagja folyamatosan megfelel. A csoportos adóalanyiság választását, a csoport tagjainak nevét, székhelyét (telephelyét) és adószámát a csoport tagjai az adózás rendjéről szóló törvénynek az általános forgalmi adókötelezettség bejelentésére vonatkozó szabályai szerint jelentik be az adóhatósághoz.

IV. Változás az adólevonási jog gyakorlásában

1. Az adó levonása

A 2004. május 1-jétől hatályos áfa törvény a csatlakozás miatt megváltozó ügyletekhez is rendezi az adólevonási jogot, átvezeti a tagállam és a harmadik ország területe közötti megkülönböztetést. Ennek megfelelően a belföldi beszerzés során áthárított adó, a saját rezsis beruházás, valamint a termék- és szolgáltatásimport mellett levonási jog illeti meg az adóalanyt a Közösségen belülről történő termékbeszerzés, a Jöt. hatálya alá tartozó terméknek az adóraktárból szabad forgalomba történő kitárolásakor, valamint minden olyan esetben, amikor az adót termékértékesítés, beszerzés után az adóalanynak saját nevében kell megfizetnie. A módosított törvény - a 6. áfa irányelv nyomán – beépíti azokat a rendelkezéseket, miszerint levonási jog illeti meg a pénzügyi és biztosítási szolgáltatás nyújtóját, amennyiben ezen szolgáltatást harmadik országbeli illetőségű megrendelőnek nyújtja. Újdonság, hogy azon adóalanyt is megilleti a levonási jog, amely csak új közlekedési eszköz másik tagállamba történő értékesítése miatt válik adóalannyá. Azonban a levonásba helyezhető adója sohasem haladhatja meg azt az adóösszeget, amely akkor keletkezne, ha a járművet belföldön értékesítené.

Azzal, hogy a lakóautó kölcsönző tevékenységet folytató adóalanyok esetén a törvény feloldja a lakóautó beszerzését terhelő áfa levonásának tilalmát, biztosítja a versenyfeltételek egyenlőségét a külföldi kölcsönzőkkel. Lehetővé válik továbbá, hogy távmunka esetén a munkáltató levonásba helyezze az általa a munkavállaló rendelkezésére bocsátott termékek áfáját, azonban csak olyan mértékben, amilyen mértékben a munkavállaló távmunkával kapcsolatos költségeit átvállalja.

A fenti szabályokkal párhuzamosan a törvény a levonási jog tárgyi feltételeit a megváltozott konstrukciókhoz igazítja, és az új tényállásokhoz kapcsolódó adólevonási jog keletkezési időpontját is meghatározza. Lényeges változása: egyértelművé teszi, hogy az adóalany az adólevonási jog megnyílása után - az elévülési időn belül - bármikor érvényesítheti levonási jogát, azonban csak a levonási jog keletkezésének időpontjában hatályos szabályok szerint.

(Áfa-törvény 32. § - 38. §)

2. Arányosítás

Jelentős változás, és egyben az adóalanyok számára könnyítés az áfa-törvény 38. §-ának 2004. május 1-jétől hatályba lépő új (2) bekezdése. Eddig ugyanis az adóalanyiságon kívüli, illetve az adóalanyiságot eredményező gazdasági tevékenységhez egyaránt használt, el nem különíthető beszerzések áfája teljes egészében levonhatatlan volt. Az új szabályozással azonban lehetőség nyílik ezen előzetesen felszámított áfa megosztására, gyakorlatilag tehát részleges levonására. Ennek lényege, hogy valamilyen, a felhasználást ténylegesen tükröző természetes mértékegységre vetítve az adóalany megállapíthatja ezen beszerzésekről (például igénybevett közüzemi szolgáltatásokról), hogy azok milyen arányban szolgálták a gazdasági tevékenységét, illetve az egyéb, adóalanyiságot nem eredményező tevékenységét. Amennyiben ennek megállapítására nincs mód, illetve az arányszám megállapítása egyértelműen nem lehetséges, akkor az adóalany az adóhatósággal állapodik meg a levonhatóság mértékéről. Ezen új szabályozásnak főként a magáncélra is használt eszközök, igénybe vett szolgáltatások esetén van kiemelt jelentősége. (Például amennyiben újonnan, így áfa-kötelesen, lakás céljára vásárolt lakóingatlanban egy egyéni vállalkozó iroda-, vagy műhelyhelyiséget alakít ki, akkor például a közműdíjakra jutó, eddig – feltéve, hogy az irodahelyiségnek nem volt külön víz-, hő-, villanymérő órája – levonhatatlan áfája részlegesen levonhatóvá válik. A levonhatóság mértékénél ez esetben irányadó az lehet, hogy a helyiség m2 arányosan milyen súlyt képvisel a lakás alapterületéből, vagy esetleg a fűtött légm3 alapján határozható meg az arányszám.)

Fontos változás még, hogy a § kiegészült egy új (6) bekezdéssel. A módosítást az indokolta, hogy az áfa-arányosításból fakadó többletterhek ellentételezésére adott további államháztartási támogatások a 2004. január 1-je és május 1-je között hatályban lévő áfa-törvény értelmében olyan támogatásnak minősültek, amelyek után elvi jelleggel szintén arányosítási kötelezettség állt fenn. Ez a törvényi megítélés azonban egy arányosítási spirált generált volna, ami a gyakorlatban azzal a nemkívánatos következménnyel járt volna, hogy az ilyen állami eszközzel kompenzálni kívánt adóalanyoknál a kompenzáció – az arányosítási spirál beindulása miatt – soha nem érte volna el tényleges célját (legalábbis nem a kívánt mértékben ellentételezte volna a többlet áfa-terheket). Ennek megakadályozására született a (6) bekezdés, amely egyértelműsíti, hogy kizárólag a támogatás miatti arányosításra adott kompenzáció gyanánt juttatott államháztartási támogatásokat további arányosítási kötelezettség nem terheli. Minthogy pedig ez a szabályozás – mint arra az átmeneti szabályokhoz fűződő kommentárban szó lesz – 2004. január 1-jétől visszamenőleg alkalmazandó, az említett „spirál-effektus” a gyakorlatban már egyáltalán nem merülhet fel.

Az államháztartási támogatások után keletkező arányosítási kötelezettség kapcsán – mivel ezekkel kapcsolatban gyakorta merülnek fel a kérdések – érdemes kitérni arra, hogy tulajdonképpen mik is azok az államháztartási támogatások, illetve ezek közül melyekre is kell alkalmazni az áfa-megosztási szabályokat.

Az általános forgalmi adó vonatkozásában államháztartási támogatásnak minősül minden olyan támogatás, amelyet az államháztartás valamely alrendszeréből (központi költségvetés, elkülönített állami pénzalap, társadalombiztosítás, önkormányzati költségvetés) folyósítanak. E támogatások közül az adóalapot nem képezőeket terheli fő szabály szerint arányosítási kötelezettség. Az áfa vonatkozásában adóalapot nem képező támogatásnak azok a támogatások minősülnek, amelyek nem megrendelés ellenértékei (azaz a kedvezményezettet a támogatás fejében nem terheli valamilyen konkrét ellenszolgáltatási kötelezettség a támogatást nyújtó felé), valamint árat nem közvetlenül befolyásolóak (azaz nem valamely termék, szolgáltatás árának mesterséges módon történő alacsony szinten tartását szolgálják [tehát gyakorlatilag nem árkiegészítések]). Ezen elhatároló szempontok már egyértelmű útmutatást adnak az egyes támogatások – a megosztási szabályok tekintetében történő – áfa-megítélésében.

Az adóalapot nem képező Európai Uniós támogatások köre külön figyelmet érdemel. Ezek kapcsán elmondható, hogy ha az uniós támogatásokat a magyar államháztartás valamely alrendszerén (az államháztartáson „átfolyó” uniós támogatások esetén ez zömében a központi költségvetést jelenti) keresztül folyósítják, akkor szintén fennáll az arányosítási kötelezettség. (Itt azonban figyelemmel kell lenni az áfa-törvény átmeneti rendelkezéseire is, melyek a SAPARD, PHARE és ISPA forrásból folyósított támogatásokat – ideértve az ezekhez kapcsolódó magyar társfinanszírozási részt is – a fő szabállyal szemben mentesítik az arányosítás alól.) Ellenben nem terheli arányosítási kötelezettség a tisztán uniós támogatási forrásokat, így például a közvetlen uniós kifizetéseket, agrárpiaci támogatásokat, valamint a belső politikák keretében adott támogatásokat (azaz az úgynevezett „vonal alatti kifizetéseket”).

Elmondható végül az is, hogy az arányosítási kötelezettség nem terjed ki a közvetett úton – például pénzintézeten keresztül – folyósított kamattámogatásokra, az adókedvezmény, tőketartalék-emelés jogcímén adott támogatásokra, a visszafizetési kötelezettséggel adott, úgynevezett visszterhes támogatásokra (mivel azokat a támogatott adóalany köteles visszafizetni a támogató felé), valamint az áfa-törvény átmeneti rendelkezései alapján kivételként meghatározott támogatásokra (egyes mezőgazdasági támogatásokra, beruházásokra adott olyan támogatásokra, melyekről 2004. január 1-jét megelőzően született jóváhagyó döntés, stb.).

A 3. számú melléklet I. részében két jelentős változás történt. Az egyik módosítás az arányosítási képletet érinti. Ennek lényege, hogy amennyiben a nem eseti jellegű, de az adóalanyiságot eredményező gazdasági tevékenységhez szorosan kapcsolódó értékpapír-ügyletekből származó bevétel meghaladja az adóalany összbevételének 10%-át, az e bevételből megállapított – a számviteli törvény szerint meghatározott pénzügyi műveletek bevételei között elszámolt értéknek megfelelő – összeget nevezőt növelő tételként kell figyelembe venni. (A számviteli törvény hatálya alá nem tartozó adóalanyok esetében szintén a számviteli törvény hatálya alá tartozó adóalanyra vonatkozó előírás szerint kell megállapítani a nevező értékét növelő említett összeget.)

Szintén az arányosítási képletet érintő változás, hogy a speciális (a Közösségen kívüli, azaz harmadik országban székhellyel, lakóhellyel rendelkező megrendelő felé nyújtott), adólevonásra jogosító pénzügyi szolgáltatásból származó ellenértéket az arányosítási képlet számlálójában kell figyelembe venni.

A másik jelentős változás, hogy az adóalanynak a tárgyévi levonási hányadát újra kell számítania az adóév végén, amennyiben az általa végzett tárgyévi értékesítések ellenértékében utólag valamilyen oknál fogva (utólagos árengedmény, ügyletek meghiúsulása, stb. miatt) jelentős változás következik be. A jogszabály természetesen meghatározza (külön a számviteli, külön a személyi jövedelemadó törvény hatálya alá tartozó adóalanyokra), hogy ilyen esetekben mi minősül jelentős változásnak. A levonási hányad változásából fakadó adókorrekciót az adóalanynak – fő szabály szerint – a tárgyévi utolsó bevallásában kell rendeznie. Amennyiben ezt elmulasztaná, a megváltozott adókötelezettségét az adóévet követő év február 15-ig még pótlékmentes önellenőrzéssel rendezheti.

3. Visszaigénylés

A visszaigénylési határt 2004. május 1-jétől már nem összegszerűen, hanem az alanyi adómentesség választására jogosító mindenkori összeghatárhoz viszonyítva határozza meg az áfa-törvény, ami a jelen gyakorlathoz képest változást nem okoz, hiszen az alanyi adómentességi határ 2004. január 1-jétől 4 millió forintra nőtt. Az áfa-visszaigénylési összeghatárnál változás továbbá, hogy egyrészt az összeghatárba ezentúl beleszámítanak egyes belpiaci ügyletekből (levonási joggal együttjáró adómentes Közösségen belüli termékértékesítésből, a nemzetközi teherközlekedés és személyszállítás esetén a más tagállamban vagy harmadik, azaz Közösségen kívüli ország területén teljesített szolgáltatásból, stb.) származó adó nélküli ellenértékek is, másrészt a jövőben a kizárólag nemzetközi teherfuvarozást végző adóalanyokra is a jelenleg 4 millió forintos összeghatár vonatkozik.

További változás, hogy a személyi jövedelemadó törvény hatálya alá tartozó áfa-alanyok visszaigénylési szabályozásában kedvező módosítás történik (ennek célja a számviteli törvény hatálya alá tartozó áfa-alanyokra vonatkozó visszaigénylési szabályokkal való összhang megteremtése volt). A tárgyi eszköz beszerzésre alapított visszaigénylés esetén ugyanis ezek az áfa-alanyok 2004. május 1-jétől – hasonlóan a számviteli törvény hatálya alá tartozó áfa-alanyokhoz – már a megvalósítandó beruházás „folyamatában” is élhetnek visszaigénylési jogukkal, feltéve, ha az egyéb visszaigénylési feltételek teljesítése mellett a beruházáshoz kapcsolódó beszerzéseiket szerepeltetik az egyedi beruházási és felújítási nyilvántartásukban. Szintén ugyanez a pontosítás jelentkezik ezen adóalanyok saját rezsis beruházásai tekintetében is.

Fontos változás, hogy 2004. május 1-jétől már nem APEH-iránymutatás, hanem az áfa-törvény szabályozza a tárgyi eszközbeszerzésre jutó áfa göngyölítésének metódusát [48. § új (5) bekezdés]. Ennek lényege, hogy ha egy bevallási időszak tényleges adófizetési kötelezettséggel zárul, ott a göngyölítés befejeződik, és csak ezt követően, mégpedig az első tárgyi eszközbeszerzést tartalmazó időszakban indul újra (ugyanez a helyzet akkor is – és az új (5) bekezdés természetesen erre is utal –, ha az adómegállapítási/bevallási időszak tényleges áfa-visszaigényléssel zárul).

A tárgyi eszközbeszerzésre visszaigénylési jogot alapítók számára egy apró pontosítással a jövőben az is egyértelművé válik, hogy az adóhatóság kizárólag csak akkor teljesíti ezirányú kérelmüket, ha a visszaigénylési kérelmet tartalmazó adómegállapítási időszakban is van tárgyi eszköz beszerzésük [48. § új (6) bekezdés]. Ugyanilyen pontosító rendelkezés az áfa-törvényben az is, hogy a jogutód nélküli megszűnés esetén a visszaigénylési jog a záró adóbevallás benyújtásakor keletkezik.

Végül nagyon fontos új elem az áfa-visszaigénylés megfizetettségi feltételeinél [48. § (7) bekezdés], hogy a jövőben megfizetettnek minősül minden olyan termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás is, amelynek vonatkozásában a visszaigénylési kérelmet benyújtó adóalany – a termékértékesítést végző, illetve a szolgáltatást nyújtó adóalannyal szembeni – tartozása megszűnik. Ez tulajdonképpen nem újkeletű szabály, hanem a korábban hatályban lévő – a váltóval történő fizetésre, és más hasonló ügyletekre vonatkozó – szabályozás pontosított átfogalmazása, és egyben kiterjesztése

V.Mentességek, különleges adózási módon

1. Alanyi adómentesség

A Közösségen belüli ügyletek szabályozásának átvételével, ezek áfa-törvényen belüli megjelenésével szükségessé vált az alanyi adómentességre vonatkozó szabályok kisebb módosítása. Ennek megfelelően az áfa-törvény pontosítja, hogy az alanyi adómentesség esetén mikor keletkezik adófizetési, illetve bizonylatadási, bevallási kötelezettség. Továbbá a 6. irányelvvel összhangban rendelkezést tartalmaz arról is, hogy az alanyi adómentességet választott adóalany a 10 000 eurós küszöbhatár alatt is választhatja a Közösségen belülről történő beszerzés után az adófizetési kötelezettséget, valamint arról, hogy az új közlekedési eszközök Közösségen belüli értékesítésére az alanyi adómentesség rendelkezései nem alkalmazhatóak.

Az alanyi adómentességi értékhatárba – a korábbiakkal szemben – 2004. május 1-jétől már beleszámít a tárgyi adómentes ingatlan-értékesítésből, valamint a szintén tárgyi adómentes pénzügyi és biztosítási szolgáltatásból származó ellenérték is (feltéve, ha e tevékenységek nem járulékos tevékenységként kapcsolódnak az adóalany főtevékenységéhez) [49. § (5) bekezdés]. Az adóalanynak azonban ezen összeghatár számításakor a jövőben már nem figyelembe vennie a befektetett eszközeiből, valamint az új közlekedési eszköz Közösségen belülre történő értékesítéséből származó bevételeit [49. § (6) bekezdés].

2. Utazási irodákra vonatkozó rendelkezések

A módosítás egyértelművé teszi, hogy a különös adózási szabályok – az Európai Unió előírásaival összhangban – csak az utazási irodákra alkalmazhatók, esetükben azonban kötelezően, amennyiben ún. „utazási csomagot” értékesítenek saját nevükben az utas felé. Az utazási csomagot  az áfa-törvény nem definiálja, hanem visszahivatkozik az utazásszervező és utazásközvetítő tevékenységről szóló többször módosított 213/1996. (XII.23.)  Korm. rendelet előírásaira. Eszerint legalább két komponensűnek kell lennie a szolgáltatásnyújtásnak ahhoz, hogy utazási csomagról  beszélhessünk. Önmagában felmerülő (egykomponensű) szolgáltatás esetében az áfa-törvény 8. § (4) bekezdésében tárgyalt közvetített szolgáltatásra vonatkozó előírások az irányadóak. Például, ha az utazási iroda  csak menetjegyet ad el, úgy belföldi közlekedés esetében 15%-os, külföldre irányuló személyközlekedés esetén pedig  áfa-mentes (levonási joggal) szolgáltatást nyújt. Ha azonban a menetjegyértékesítéshez más szolgáltatás is kapcsolódik, például szállást is rendel  saját nevében az utas javára, úgy már az árrés-adózás szabályai szerint kell eljárnia. 

Az utazási csomag vonatkozásában egy fontos változásra kell felhívni a figyelmet. 2004 május 1-jétől az utazási csomag áfa-rendszerbeli fogalma annyiban tér el a vonatkozó kormányrendeletben foglaltaktól, hogy az áfa-szabályok alkalmazása  szempontjából a 24 óránál  rövidebb, vagy éjszakai szállást nem tartalmazó szolgáltatások együttese is utazási csomagnak minősül. Az áfa-törvénybe a szakma kérésére került ez a rendelkezés  annak ellensúlyozására, hogy a Korm. rendelet előírásai -kizárólag fogyasztóvédelmi  szempontból- 2004. január 1-jétől nem tekintik utazási csomagnak azon szolgáltatások együttesét, melyek egy napnál rövidebb  ideig tartanak, vagy legalább egy éjszakai szállást nem tartalmaznak. Mivel az áfa-szabályok tagállamok közötti harmonizációját szabályozó irányelv  nem ír elő ilyen szűkítést, nincs akadálya  annak, hogy áfa-szempontból az árrés adózást alkalmazzuk az ilyen szolgáltatás kombinációkra is.  Így például, ha az utazási iroda pár órás buszos vároznézést szervez idegenvezetéssel, és  saját nevében rendeli meg azt az utas részére, úgy az árrés után kell az áfa-t megfizetnie. Nem ugyanez a helyzet, ha  az utazási iroda saját járművével történik a városnézés, vagy ha  az idegenvezető saját alkalmazottja, arra az általános áfa-szabályok az irányadóak. Az árrés adózás ugyanis változatlanul csak olyan  szolgáltatások együttesére vonatkozik, melyeket az utazási iroda  saját nevében rendel meg az utas javára, és azt az utas részére azt  más adóalany teljesíti.

A teljesítési időpont vonatkozásában annyi a változás, hogy  üzletáganként (pl. kiutaztatás, belföldi utazás, rendezvényszervezés) nevesít teljesítési időpontot a törvény. Ha például  az utazás külföldre irányul, az út akkor minősül teljesítettnek, amikor az utas visszaérkezik Magyarországra, külföldről érkezett  utasok hazai  programja pedig az utolsó Magyarországon töltött napon minősül teljesítettnek áfa-szempontjából. Amennyiben tisztán belföldi  programról  -beleértve a rendezvényszervezést is-  van szó, úgy  a belföldi út, illetőleg a rendezvény  utolsó napján van a teljesítés.

Az árrés-számítás tekintetében májustól  két lehetőséget kínál a törvény. Az egyik a már eddig is alkalmazott pozíciószámonkénti, a másik az adó-megállapítási időszakra történő árrés számítás.

2004. május 1-jétől választhat az adózó adó-megállapítási időszakra  számított árrés-adózást is, mely választását az adózónak a területileg illetékes adóhatóságnál be kell jelentenie. A bejelentést az adózás rendjéről szóló törvény előírása szerint a tárgyévet megelőző év december 31-éig kell megtenni, a jelenlegi év közbeni módosításra tekintettel azonban erről most külön is rendelkezik a törvény. Eszerint a törvénymódosítás  hatályba lépésétől  (2004. május 1.) számított 15 napon belül kell a hivatkozott adózási mód választását az adóhatóságnál  bejelenteni.

Az adózási mód lényeges eleme, hogy az árrés-számítás  a konkrét utaktól független. Az adott adó-megállapítási időszakban az utasok felé kiszámlázott összes ellenértékből, le kell vonni az utasok javára  történő összes -bruttó módon figyelembe vett- olyan beszerzés, igénybevett szolgáltatás különbözetét, mely beszerzések számlái  a bevallás benyújtására előírt  határidőig  megérkeztek. A később érkező számlák majd a következő adó-megállapítási időszak  árrés-adójának számításánál vehetők figyelembe.

A kétféle  árrés-számítás között van átjárhatóság, de csak az adóév végeztével. Ha az adózó a pozíciószámos árrés-számításról következő adóévben áttér az időszakonkénti árrés-számításra, úgy az áttérést megelőző napon (ez mindig december 31.) köteles azon szolgáltatásnyújtásai utáni adókötelezettségét megállapítani, amelyekre a pozíciószámos árrés-számítást alkalmazta. Nincs tehát ideje bevárni a még hiányzó külső szolgáltatói számlákat, pozíciószámos útjait le kell zárni, adókötelezettségét ezen állapot szerint  teljesítenie kell. Az áttérőnek az adózás rendjéről szóló törvény 1.sz. mellékletének I/B. fejezete 2b.) pontja szerinti  önrevízióra sincs utólag lehetősége. A még pozíciószám szerint nyilvántartott utakhoz később érkező számlákat majd figyelembe veszi a soron következő adó-megállapítási időszak(ok)ban képzett árrés számítás során.

Ha pedig az időszaki árrés számításról tér át  az adózó a pozíciószám szerinti  adózásra, úgy egyszerűbb az eset, hiszen a december hónapot, vagy a negyedik negyedévet, mint adó-megállapítási időszakot lezárja, és azt követően választásának megfelelően pozíciószámonként rendezi útjai utáni adófizetési kötelezettségét.

Mentes az adó alól  az a szolgáltatás, melyet az utazási iroda  saját nevében az utas javára rendel meg, és amelyet az utas részére közvetlenül harmadik országnak minősülő területen teljesítenek. Ha tehát az utazási iroda Erdélybe irányuló utakat is szervez, utazás-szervező tevékenysége után Magyarországon egyáltalán nem adózik az ilyen utak után. A pozíciószámos árrés-adózás szerinti adózó, az ilyen pozíciójú utakat az árrés-számításnál egyszerűen figyelmen kívül hagyja. Az időszaki árrést alkalmazónak pedig el kell különítenie  a harmadik országokba irányuló útjaihoz kiszámlázott  szolgáltatásait, illetve az ehhez tartozó beszerzést, igénybevett szolgáltatást. Ha csak részben teljesül az út harmadik országban, úgy csak az ennek megfelelő arányos rész mentes az adó alól.  Például, ha  az utazási iroda által szervezett út részben Horvátországban, részben Szlovéniában teljesül, úgy az adózó az árrés adónak a Horvátországra eső  arányos része  alól mentesül. Ennek kiszámítása történhet a konkrét horvátországi szolgáltatások számbavételével, vagy bármely  ellenőrizhető számítás alapján történő levezetéssel.  Elmondottakból következik az is, hogy  az olyan utazási iroda, amely  kizárólag csak harmadik országokba  szervez utat, teljesen mentesül a magyarországi árrés-adózás alól.

Idegenforgalommal összefüggésben a következő jogszabályhelyekre kell még figyelni:

-           A nemzetközi repülő, és hajójáratokon az utasok által a fedélzeten elfogyasztani rendelt termékek értékesítése  mentes az adó alól ( áfa-törvény 12. § j.) pontja és a 29. § c.) pontjának összefüggése), ugyanakkor a termék értékesítője levonási jogot gyakorolhat.

-           A nemzetközi repülőtéren kialakított üzletek nem helyben történő fogyasztásra szánt értékesítései csak a harmadik országokba utazó utasok részére adómentesek (12. § k.) pont).

-           Az áfa-törvény bizonyos közvetítői tevékenységeket mentesít az adó alól (pl. termékexporthoz kapcsolódó szolgáltatások, összeszerelés, légijármű javításának közvetítése, stb.). Nem tartozik az adómentes közvetítői tevékenységek közé  az utazási ügynöknek  az utas nevében és javára történő közvetítői tevékenysége, ha a közvetített szolgáltatást másik tagállamban teljesítik  (11/A. § k.) pont).

3. Mezőgazdasági tevékenységet folytató adóalany

Az áfa-törvény 2004. május 1-jétől meghatározza a mezőgazdasági termelő fogalmát. A definíció szerint mezőgazdasági termelő: olyan természetes személy, jogi személy, vagy jogi személyiség nélküli szervezet, aki (amely) rendszeres bevételszerző tevékenységét mezőgazdasági, erdőgazdasági vagy halászati vállalkozásként gyakorolja. Ilyen vállalkozásnak minősül az, amely rendszeres bevételének jellemző részét mezőgazdasági tevékenységéből szerzi.

A kompenzációs felárra jogosító termékek május 1-jétől a saját erő kifejtésével végzett mezőgazdasági szolgáltatásokkal bővülnek ki. Ilyen például a talajművelés, aratás, cséplés, préselés szüretelés, gyomirtás, vízlecsapoló berendezések üzemeltetése. A törvény 250 000 forintról 500 000 forintra emeli azon termékértékesítések összegét, melyet a kompenzációs felárra jogosult nem felvásárló részére értékesít.

A kompenzációs felár rendszere alapvetően nem változik, a Közösségi ügyleteket azonban  be kellett építeni a rendszerbe. A különleges jogállású mezőgazdasági  termelőt kompenzációs felár illeti meg azon termékátadása után is, melyet  másik tagállambeli adóalany részére, vagy  másik tagállamban saját nevében adófizetésre kötelezett nem adóalany jogi személy részére teljesít. Az átvevő az átadó részére kifizetett kompenzációs felárat a felvásárlás helye szerinti tagállam adóhatóságától kapja vissza. A kompenzációs felár mértéke az átadó tagállamának adótörvénye szerint  alakul.

Ha tehát magyarországi mezőgazdasági különleges jogállású termelő  a törvény mellékletében szereplő terméket, mondjuk búzát értékesít  német adóalanynak, úgy a német adóalany  a magyar termelőnek 12%-os mértékű kompenzációs felárat fizet, melyet az átvevő német adóalany részére a magyar adóhatóság  visszatérít.

Ha pedig magyar adóalany vásárol fel csirkét osztrák termelőtől, akkor az osztrák adótörvény szerinti kompenzációs felárat kell a termék átvevőjének az átadó felé megfizetnie, melyet az  osztrák adóhatóságtól igényelhet vissza.

Belföldi ügyletekben a kompenzációs felár részbeni kifizetése is adólevonásra jogosít, természetesen csak  a kifizetett összeg erejéig.

Az áfa-törvény 4. számú melléklet az uniós szabályozással történő harmonizációs kötelezettség következtében 2004. május 1-jétől kiegészül egy új II. résszel. Az eddig hatályos áfa-szabályozás szerint kizárólag – mezőgazdasági tevékenység körében előállított – termékek után járt a kompenzációs felár. A hivatkozott új II. résszel ez a kör már egyes mezőgazdasági szolgáltatásokkal (talajművelés, mezőgazdasági termékek csomagolása, tárolása, gyomirtás, mezőgazdasági kártevők irtása, stb.) is kibővül, azaz a jövőben az ilyen szolgáltatásokat nyújtó mezőgazdasági termelőket is megilleti a kompenzációs felár. A kompenzációs felárra jogosító mezőgazdasági szolgáltatások pontos beazonosítása érdekében az új jogszabályhely hivatkozást tartalmaz e szolgáltatások Szolgáltatások Jegyzéke szerinti besorolását illetően.

4. Befektetési célú arany forgalmazásának különös adózási szabályai

Új fejezetként – szintén jogharmonizációs kötelezettségből kifolyólag – jelenik meg a befektetési aranyra forgalmazására vonatkozó különös adózási mód. Az áfa-törvény 66/C. §-a általános adómentességet ír elő a befektetési célú arany mindennemű értékesítésére (ideértve olyan aranyalapú pénzügyi műveleteket is, amelyek a befektetési célú arany megrendelőjét tulajdonosként való rendelkezésre jogosítják), Közösségen belüli beszerzésére, valamint importjára. Ezen kívül adómentes ezen ügyletek esetén a megbízója nevében és javára eljáró közvetítő szolgáltatása is. A befektetési célú arany fogalmát a törvény 13. § (1) bekezdés 32. pontja határozza meg, értve ezalatt a meghatározott finomságú, minőségi tanúsítvánnyal rendelkező tömb-aranyat, egyes aranyérméket, illetve a befektetési célú arany feletti tulajdonjogot megtestesítő értékpapírt is.

Az adómentes értékesítés mellett a törvény lehetőséget biztosít az általános szabályok szerinti adózás választására. Erre lehetősége van a befektetési célú arany előállítójának más adóalany részére történő értékesítése esetén, illetve azon adóalanynak, aki általában ipari célokra értékesít aranyat. Amennyiben a befektetési célú arany értékesítője élt a választás jogával, úgy az ügyletben a megbízója nevében és javára eljáró közvetítő is jogosult arra, hogy az általános szabályok szerinti számítsa fel és vonja le az adót. Az adóalany az általános szabályok szerinti adózást adóév végéig választja, amelytől adóév közben nem térhet el, és azt valamennyi, e  fejezet szerinti értékesítésére alkalmaznia kell. Az adóalany adózás választására vonatkozó nyilatkozatát, illetve annak megváltoztatását az adózás rendjéről szóló törvény szerint teljesíti. 2004. évre vonatkozóan a választást 2004. május 15. napjáig jelenti be az állami adóhatósághoz [áfa-törvény 66/E. §].

A törvény meghatározott esetkörben adólevonási jogot biztosít a beszerző adóalany számára is. Így adózást választótól beszerző adóalany levonhatja a befektetési célú arany beszerzésekor rá áthárított adót, az arany beszerzéséhez közvetlenül kapcsolódó előzetesen felszámított adót, feltéve, hogy azt később befektetési arannyá alakítja. Az adóalany jogosult a részére teljesített, az arany formájának, súlyának vagy finomságának megváltozatását célzó szolgáltatáshoz közvetlenül kapcsolódó előzetesen felszámított adó levonására is. Együttes feltétel ezen esetekben, hogy az arany későbbi értékesítése a fejezetben meghatározottak szerint adómentességet élvezzen. Szélesebb körben illeti meg az előzetesen felszámított adó levonásának joga a befektetési arany előállítását, átalakítását végző adóalanyt. Az ilyen adóalany jogosult levonni az arany beszerzéséhez, továbbá az illető arany előállításához vagy átalakításához közvetlenül kapcsolódó termékek vagy szolgáltatások beszerzése, Közösségen belülről történő termékbeszerzése, vagy importja során rá hárított előzetesen felszámított adót is [áfa-törvény 66/D. §].

Az adóalannyal szemben támasztott követelmény még, hogy a fejezet hatálya alá tartozó értékesítéseit köteles elkülönítetten kimutatni nyilvántartásaiban, illetve hogy ezen termékértékesítéseiről kiállított bizonylatnak – az általános követelményeken felül – minden esetben tartalmaznia kell a megrendelő nevét és címét [áfa-törvény 66/F. §].

A befektetési célú arany (vagy a megmunkálandó arany, a 325 ezred vagy annál nagyobb tisztaságú félkész termék arany) olyan értékesítése esetén, amikor a terméket értékesítő adóalany az általános szabályok szerinti adózást választotta, illetve gazdasági tevékenységének székhelye, a teljesítéssel legközvetlenebbül érintett telephelye külföldön van, az adót a terméket saját nevében beszerző adóalany fizeti [áfa-törvény 66/G. §].

Eltérő rendelkezések vonatkoznak a nemesfémpiacon zajló (nemesfémpiac tagjai közötti, nemesfémpiac tagja és nem tag adóalany közötti) értékesítésekre, melyek adókötelesek [66/H. §]. Jelenleg külön törvény által szabályozott nemesfémpiac ténylegesen nem működik, ezért a javaslat e rendelkezései még nem alkalmazhatóak, csupán biztosítják egy esetleges jövőbeli működés esetére a megfelelő szabályozási hátteret.

VI. Bizonylatokkal összefüggő előírások, számlázási szabályok

A számla, egyszerűsített számla adattartalma az Európai Unió számlára vonatkozó direktívájának előírásai szerint módosul. A változások jórészt az egységes belső piacon bonyolított  értékesítés és beszerzés  bizonylatolását érintik. Így fel kell tüntetni a vevő közösségi adószámát a számlán, amennyiben a Közösségen belüli  adómentes értékesítés következményeként a vevő az adófizetésre kötelezett személy, illetve minden más olyan ügyletben is, amikor a vevő fizeti az adót (pl. ha a szolgáltatásnyújtás után a megrendelő az adófizetésre kötelezett). A számla kötelező adattartalma módosul annyiban, hogy az „egytételes” adattartalom jelenik meg a törvényben. Ha a számla több tételből áll, úgy értelemszerűen tételenként kell az adó alapját  megjeleníteni ahhoz, hogy az adó nélkül számított ellenérték összesíthető legyen. Az azonos adókulcs alá tartozó termékek és szolgáltatások adóalapjára egyösszegben számítható fel az áfa, és nem kötelező az adóval számított ellenérték tételenkénti megjelenítése. Természetesen nem tilos  ennél bővebb adattartalommal kibocsátani a számlát, így a kézi nyomtatványtömbök továbbra is használhatók, és csak emiatt  szoftvermódosítás sem szükséges.

Amennyiben az adóalany pénzügyi képviselőt alkalmaz (mert nem rendelkezik Magyarországon székhellyel, telephellyel, fiókteleppel, de a törvény előírása szerint ő az adófizetésre kötelezett), a  számlában  kötelező feltüntetni a pénzügyi képviselő nevét, címét adószámát.  Jövedéki termék esetében  ugyanezt a szerepet az adóügyi képviselő gyakorolja, rá ugyanezek az előírások érvényesek.

Új közlekedési eszköz  értékesítése esetén a számlában a jármű paramétereit fel kell tüntetni. Ilyen a jármű első forgalomba helyezésének időpontja, a futott kilométerek száma (vízi és légi jármű esetén értelemszerűen az annak megfelelő adatok). Különbözet szerinti adózás alkalmazása esetén a számlában szövegszerűen hivatkozni kell ezen adózási mód alkalmazására.

Mint önálló bizonylati forma megszűnik a számlát helyettesítő okmány, mely az apport, és más ellenérték nélküli termékátadások az előleg, és a nem pénzben kifejezett ellenérték fejében történő termékértékesítés bizonylatolására szolgált. Mivel az adózók eddig is számítógépes számlázási rendszerükbe illesztve  bizonylatolták a hivatkozott gazdasági eseményeket, nincs értelme a külön bizonylati forma fenntartásának, ezekről az eseményekről is számlát kell kibocsátani. (Természetesen a törvényváltozás előtti, a hivatkozott eseményekhez  kapcsolt számlakibocsátás eddig sem volt kifogásolható.) A törvény előírása szerint kibocsátott számlán a gazdasági eseményre szövegesen is utalni kell (pl. előleg-számla, apport-számla, stb).

A vevő szándékától függetlenül  számlát kell kibocsátani az olyan termékértékesítésekről, melyek után a vevő köteles az adót megfizetni. Ilyen például az új közlekedési eszköz  értékesítése, valamint az a Közösségen belüli értékesítés, igénybevett szolgáltatás, melyben a vevő az adófizetésre kötelezett. Erre a tényre (mármint hogy a vevő az adófizetésre kötelezett) a számlában utalni kell. Nem kötelező viszont számlát kibocsátani a tárgyi adómentes  tevékenységekről, a  nyújtó  bizonylatadási kötelezettségének egyéb – számviteli elszámolásra alkalmas – bizonylat kibocsátásával is eleget tehet, feltéve, hogy az ügylet tárgyi adómentességét azon jelöli.

Az értékesítő, szolgáltatásnyújtó helyett történő számlakibocsátás elismerése eddig sem volt ismeretlen a magyar adózásban annak ellenére, hogy nem a törvény, hanem csupán  iránymutatás szabályozta azt.  2004. május 1-jétől az áfa-törvény tartalmazza  a más helyett történő számlakibocsátás főbb szabályait hangsúlyozva, hogy  a feleknek  előzetesen írásban kell megállapodniuk a számla kiállításának ezen módjáról. A számla fizikai előállítását  vállalhatja maga a vevő,  a pénzügyi képviselő, vagy  bárki más, akit ( amelyet) a kibocsátásra kötelezett adóalany ezzel megbíz.  A kibocsátásra kötelezett és a számla tényleges előállítója minden olyan kötelezettségért, melyet a számla vonatkozásában részükre jogszabály előír, egyetemlegesen felel. A más nevében történő számlakibocsátásnak az áfa-törvényben nem szabályozott követelményeit a 24/1995. (XI.22.) PM rendelet rövidesen sorra kerülő módosítása tartalmazza majd (szigorú számadású nyomtatványok, számítógépes sorszám-tartomány, stb.)

Májustól megjelenik az áfa-törvényben a stornó-számla fogalma. Számlát természetesen eddig is kellett stornírozni, noha  sem az áfa-törvény, sem a számviteli törvény ezt korábban nem definiálta. Stornírozni kell a számlát például, ha a teljesítés meghiúsul, vagy ha a számítógéppel előállított számlában, elektronikus számlában  a számla lezárását követően fedeznek fel  javítandó hibát. A programnak ugyanis olyannak kell lennie, hogy  az adott számla végső lezárását követően már nem teheti lehetővé a javítást, hiszen ha ezt a jogszabály nem tiltaná, úgy bármikor később is változtatható lenne az előállított számla adattartalma, ez pedig nem megengedhető. A törvény egyben meghatározza a stornó-számla kötelező adattartalmát, mely a storno-számla sorszáma, a stornírozandó eredeti számla sorszáma,  a számlakibocsátónak és a vevőnek  a számlában általában előírt adatai, a kibocsátás kelte, és a stornírozandó számlában szereplő  összesített adóalap, adóösszeg, adóval növelt ellenérték negatív előjellel.

A helyesbítő számlában  az egyebekben változatlan adattartalom mellett, meg kell jeleníteni az eredeti, a módosított tételeket és a különbözetet. (Eddig a kötelező adattartalomban csak a módosított tételek szerepeltek.) A törvény az egyértelműség kedvéért ráerősít arra, hogy a helyesbítő számla befogadójának bármely irányú helyesbítés esetén a helyesbítő számla kibocsátásának dátuma szerinti adóbevallásban kell a helyesbítést figyelembe vennie.

Elektronikus számla

Elektronikus számla kibocsátása történhet elektronikus aláírás alkalmazásával, vagy elektronikus adatcsere  -ún. EDI-  rendszerben. Bármely rendszer alkalmazását megelőzően a feleknek erről írásos megállapodást kell kötniük. Az elektronikus aláírás  rendszerében  az eredet és a tartalom sérthetetlenségét  fokozott biztonságú elektronikus aláírás  és időbélyegző kell, hogy biztosítsa. Az elektronikus számlához ilyenkor három szereplő kapcsolható: a kibocsátó, az elektronikus aláírás szolgáltatója, és a vevő. Az elektronikus aláírás szolgáltatójának  tevékenységét megelőzően be kell jelentkeznie a Felügyletnél, ahol ilyen tevékenységet végzőként nyilvántartásba veszik. Ő bocsátja ki a kulcsokat és kódoló programokat a felhasználók felé, nyilvántartást vezet, és egyben felel a rendszer működéséért. A számla kibocsátója  a szolgáltatótól kapott kulcs alapján  kódolja a számla-dokumentumot, a vevő  pedig a neki adott kulcs segítségével  elolvashatja a dokumentumot, és meggyőződhet annak kódoltságáról, arról, hogy az a továbbiakban már nem módosítható.

Az elektronikus számla csak elektronikus formában  alkalmas adóigazgatási azonosításra, annak papír alapú  formája  dokumentumként nem használható. Az elektronikus számlázás alkalmazásának követelményeiről, a számla adóigazgatási azonosításra alkalmasságáról,  megőrzésének  módjáról  PM-rendelet  rendelkezik majd,  jelenleg államigazgatási egyeztetés alatt áll.

Az ún. EDI-rendszerben történő elektronikus adatcsere  csak kétszereplős, nincs szükség  hitelesítő-szolgáltatóra.  Ennek lényege, hogy a kibocsátó kódolt formában  elektronikus úton eljuttatja a vevőhöz a dokumentumot, aki azt  elolvashatja, egyetértése esetén visszaigazolást küld a feladónak. Az EDI üzenetek technikailag biztonságosak, hiszen a lekódoláshoz szükséges információkat csak az adott felek ismerik. Az EU-s irányelv lehetővé  teszi az EDI ügyletek  papír alapú összesítését, a magyarországi szabályozás élt is ezzel a lehetőséggel. Az összesítést a  kibocsátó adó-megállapítási időszakához igazodva kell elkészíteni, és megküldeni a számla címzettje felé. A jelenleg egyeztetés alatt álló PM-rendelet  az EDI-rendszerben történő számlázás részletes előírásait is tartalmazza.

VII. Egyéb módosítások 

1. A zálog áfa-beli kezelése

Az áfa-törvény 6. §-a (2) bekezdésének e) pontjával már nevesítetten is tartalmazza a zálogszerződések kapcsán a gyakorlatban eddig is irányadónak tekintett értelmezést, miszerint a zálogügyletek – hasonlóan a bizományosi jogviszonyhoz – két értékesítésként kezelendők, egy a zálogtárgy tulajdonosa és a zálogjogosult közötti, illetve egy a zálogjogosult és harmadik személy közötti termékértékesítésként. A törvényben az első értékesítést (a zálogjog alapítását) kellett külön nevesíteni, az áfa-törvény ehhez rendel adóalapot és határozza meg az adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontját. A rendelkezés értelmében az adóalany zálogtulajdonos adófizetési kötelezettsége a zálogtárgy „értékesüléséhez” kötődik [áfa-törvény 16. §-ának (13) bekezdése]. A vevő lehet a zálogjogosult is (ha pl. a felek abban egyeznek meg, hogy a zálogjogosult szerzi meg a zálogtárgy tulajdonjogát) vagy a feleken kívül álló harmadik személy is. A korábbi gyakorlathoz képest eltér az adóalap meghatározása. A zálogadós és a zálogjogosult közötti termékértékesítés adóalapja a zálogjoggal biztosított követelés összege. Ezt az összeget úgy kell tekinteni, mint amely már az adó összegét is tartalmazza. A Polgári Törvénykönyv 258. § (3) bekezdése szerint a zálogtárgy értékesítésének bevétele a zálogjogosultat illeti meg, de köteles a kötelezettel elszámolni, és a követelését, annak járulékait, valamint az értékesítéssel kapcsolatos költségeket meghaladó bevételt kiadni. A adóalapot e rendelkezésre figyelemmel korrigálni (növelni) kell azzal a bruttó összeggel, amelyet a zálogjogosult elszámolási kötelezettsége alapján köteles kiadni a zálogkötelezettnek. A zálogjogosult más részére történő értékesítése esetén változatlanul erre az értékesítésre irányadó teljesítési időpontban keletkezik adófizetési kötelezettség, az adó alapja pedig a tényleges ügyleti érték, amennyiért a jogosult a zálogtárgyat értékesíti.

2. Csere

Csere esetén változnak az adóalap megállapításának szabályai. E módosítással egyértelművé válik egyrészt, hogy az áfa-törvény kizárólag csak az „egyenértékű”, azaz az azonos forgalmi értékkel bíró termékértékesítések és szolgáltatások között engedi alkalmazni a cserére vonatkozó szabályokat, másrészt a jövőben a tárgyi adómentesség alá tartozó értékesítésért cserébe végzett tevékenység adóalapjának meghatározása – a korábbiakkal szemben – félreérthetetlenné válik.

3. Jövedéki termék kitárolása

Az áfa-törvény  22. §-a (3) bekezdésének előírása értelmében  az áfa alapjába beletartoznak  az adók, és más kötelező jellegű  befizetések, kivéve magát  a forgalmiadót. Tehát például a jövedéki termék áfa-alapjába  beletartozik maga a jövedéki adó is. Ha azonban a jövedéki termék  adóraktárban, szabadforgalomba helyezés előtt cserél gazdát,  úgy az értékesítés jövedékiadó felfüggesztéssel történik, így értelemszerűen a még fel nem merült jövedéki adó nem képez áfa alapot. A szabadforgalomba helyezéssel a jövedéki adó esedékessé válik, azonban  a korábban hatályos törvényben ez az áfa alapján már nem változtatott, ha a kitárolás nem jelentett egyúttal tulajdonosváltozást is. A jelenlegi módosítás értelmében a szabadforgalomba helyezés időpontjában  a jövedéki adó összegével megegyező  adóalap után  a termék kitárolójának az áfa-t meg kell fizetnie.

4. Egyházak, alapítványok, társadalmi szervezetek áfa visszatérítése

A törvénymódosítás hatályba lépésétől szűkül az egyház, társadalmi szervezet, alapítvány  részére adható kivételes áfa-visszatérítés.  Jogharmonizációs kötelezettségnek eleget téve  2004. május 1-jétől már csak azon beszerzett termékek –általános szabályok szerint le nem vonható-  áfa-ja igényelhető vissza kivételes eljárásban, mely termékeket az egyház, alapítvány társadalmi szervezet az Európai Unión kívüli országba kiszállít, kiküld, és ott humanitárius célból szétosztja azokat. Az Európai Unió tagállamai hozzáadott-érték adózásának összehangolását célzó 77/388/EGK hatodik irányelv 15. cikkének 12. pontja kifejezetten így rendelkezik erről.

5. Változás a kedvezményes adómérték alá tartozó termékek körében

Az áfa-törvénynek a kedvezményes adókulcsú termékeket tartalmazó 1. számú melléklete I. részének 1. Termékek táblázatában 2004. május 1-jétől egy apróbb változás történik. Ennek lényege, hogy a szóban forgó melléklet egy új 4/A. sorral egészül ki, melynek következtében a jövőben már nem kedvezményes, hanem normál áfa-kulcs alá tartoznak az úgynevezett reggeli italok. A jogalkotó ugyanis a tejet és tejtermékeket akarta mindig is kedvezményezni, az ezekhez csak „hasonlító” italtermékeket nem. Mivel a reggeli ital nem minősül tejnek (a tejétől eltérő összetevők alkotják, melyek csak külső megjelenésében, ízében teszik hasonlóvá a tejhez, minőségében viszont nem), indokolttá vált a reggeli italok egységesen 25%-os adókulcs alá történő besorolása.

VIII. Átmeneti rendelkezések

A 2004. május 1-jétől hatályos áfa-törvény Közösségen belüli értékesítés/beszerzés szabályai alkalmazása során euróban megállapított értékhatárok (10.000 euró és 35.000 euró) forintban kifejezett értékét a 2004. május 1-jén érvényes MNB devizaárfolyamán kell számolni százezer forintra történő kerekítéssel. Egy példánál maradva, az áfa-törvény 7/A.§ (3) bekezdése szerint nem minősül Közösségen belüli beszerzésnek meghatározott beszerzői kör számára történő termékbeszerzés (néhány kivételtől eltekintve), ha a beszerzett termékek általános forgalmi adó nélküli összesített értéke a tárgyévet megelőző évben nem haladta meg, illetve a tárgyévben nem haladja meg a 10.000 eurót. Mivel egy később még tárgyalandó átmeneti rendelkezés alapján ez a szabály 2004. május 1-jét megelőző beszerzésekre is vonatkozik, egy 2.650 ezer forintos 2004. márciusi termékbeszerzésnél – 2004. május 1-jén 265 forintos euró árfolyamon számolva – ez azt jelenti, hogy ezen beszerzés a százezer forintos kerekítés miatt már meghaladja a 10.000 eurót (2.700 ezer/265=10188 euró), így arra már az általános szabályok szerinti adóügyi elszámolás vonatkozik, vagyis Közösségen belüli termékbeszerzésnek minősül, az adót a termék beszerzője számolja fel és vallja be.

A kereskedelmi szálláshelyadási tevékenységet folytató adóalanyokra vonatkozó különleges szabályozás – tekintettel az alanyi adómentesség 4 millió forintra történő felemelésére –  jelentőségét vesztette. A törvény átmeneti rendelkezése azonban lehetővé teszi, hogy a teljes 2004. évre ez az adózási mód fennmaradhasson.    

Az áfa-törvény 2004. január 1-jétől hatályos rendelkezései szerint a lakóingatlannak, illetve földterületnek nem minősülő ingatlan bérbeadása főszabály szerint tárgyi adómentes tevékenység (2. számú melléklet 10. pont). Az áfa-törvény 30.§ (2) bekezdése azonban lehetőséget adott az adóalanyok meghatározott körének, hogy ezen tevékenységükre az általános szabályok szerinti adózást válasszák. A 2004. január 1-jétől hatályos áfa-törvény rendelkezései szerint azonban voltak olyan adóalanyok, amelyek nem alkalmazhatták ezen rendelkezés adta lehetőséget. Az átmeneti rendelkezés ezen adóalanyok számára biztosítja, hogy választhatják az általános szabályok szerinti adózást, melyre 2004. május 15-ig van lehetőségük.

Az áfa-törvény 7/A. § (3) bekezdése alapján a kizárólag adólevonásra nem jogosító tevékenységet folytató adóalany, vagy mezőgazdasági tevékenységet folytató különleges jogállást választott adóalany, aki a terméket ezen tevékenységéhez szerezte be, vagy nem adóalany jogi személy, vagy alanyi adómentességet választott adóalany 10.000 eurót meg nem haladó beszerzése esetén az értékhatár figyelésekor a beszerzés tárgyévét és az azt megelőző adóévet is figyelembe veszi. Tekintettel arra, hogy 2004. május 1-je előtt még nem értelmezhető a Közösségen belüli beszerzés fogalma szükséges az ezen figyelési időszakra vonatkozó import fogalmának erre az ügyletre értendő esetének elkülönítése.

Az áfa-törvény 14/A. § (5) bekezdése éves szinten 35.000 euróban határozza meg azon értékhatárt, amely szerint a Közösség területén Magyarországra történő termékértékesítés teljesítési helye az a hely, ahol a termék a feladás vagy a fuvarozás megkezdésének időpontjában van. Tekintettel arra, hogy a csatlakozás időpontja 2004. május 1-je, ezt az összeget időarányosan kell figyelembe venni, vagyis a 2004. május 1-je és 2004. december 31-e között teljesített 14/A.§ szerinti termékértékesítések során a termékértékesítéseknek adó nélkül számított összesített ellenértékére – a 14/A.§ (5) bekezdése szerinti szabály tekintetében – a 28.000 eurós értékhatár az irányadó.

Az egyszerűsített vállalkozói adóról szóló 2002. évi XLIII. törvény (Eva tv.) 2. § (3) bekezdésének c) pontja alapján nem választhatott az adóévben az Eva tv. szerinti adózást az az adóalany, aki az adóévet megelőző naptári évben és az azt megelőző adóévben mezőgazdasági tevékenységet folytató adóalanyra vonatkozó különleges rendelkezéseket alkalmazta. Ennek következtében nem lesz jogszerűtlen 2003. évre visszamenőlegesen az olyan Eva tv. hatálya alá történő bejelentkezés, amelyet kompenzációs felárat érvényesítő adózó tett és ezáltal adókötelezettségének az Eva tv. szabályai szerint tehet eleget. Az adózó azonban a 2003. évre dönthet úgy is, hogy adókötelezettségeit nem az Eva tv. szabályai szerint teljesíti. Azon adózók, akik a kompenzációs felár érvényesítése miatt nem jelentkeztek be az Eva tv. hatálya alá a 2004. évre, úgy azt a törvény kihirdetését követő 45 napon belül pótlólag megtehetik.

Az új közlekedési eszköz Közösség területéről való beszerzése esetén a fordított adózás szabályai érvényesülnek, vagyis az adót a beszerző önbevallással fizeti meg, még akkor is, ha nem áfa alany jogi személy megrendelőről van szó. Ez a rendelkezés az általános szabályokhoz képest kivételes szabály, amely az Eva tv. hatálya alá tartozó adóalanyra is kiterjed.

Az áfa-törvény új rendelkezése szerint az adóalapot nem képező államháztartási támogatásban részesülő adóalany ezen támogatásából finanszírozott beszerzései és tevékenysége tekintetében nem élhet a teljes adólevonási joggal. Az új szabályok miatt arányosítási kötelezettség terheli még akkor is, ha kizárólag adólevonásra jogosító tevékenységet folytat. A módosított rendelkezés szerint egyrészről csak azon adóalanyok körében nem alkalmazandó az áfa-törvény 2004. január 1-jétől hatályos rendelkezése – kizárólag a levonható adó tekintetében –, amelyek címzett vagy céltámogatásban részesülnek, és ezen támogatás odaítéléséről már 2004. január 1-jét megelőzően döntött az Országgyűlés. Másrészről azon adóalanyokra sem vonatkozik a 2004. január 1-jétől hatályos áfa-törvény, amelyek 2003. április 25. napjáig a támogatási beruházási koncepció alapján benyújtották támogatási igényüket, és az Országgyűlés a 2004. évi új címzett támogatásokról szóló törvényben fog dönteni róluk. Ezen adóalanyok a beruházás rendeltetésszerű használatbavételének évét követő tizedik év utolsó napjáig az adókötelezettségüket a 2003. december 31-én hatályos áfa-törvény rendelkezései szerint teljesítik. Természetesen ez az átmeneti rendelkezés kizárólag a szóban forgó, támogatott beruházásra és ezen beruházáshoz közvetlenül kapcsolódó gazdasági tevékenység tekintetében alkalmazható.

Az adómód tv. (13) bekezdése szerint egyértelművé vált, hogy már a 2004. január 1-jét megelőzően kiírt pályázatok nyertesei tekintetében is alkalmazni kell azon szabályt, mely szerint ezen beruházásokhoz kapott PHARE illetve ISPA pénzekből történt beszerzéseket nem terheli adó, azok számlázásakor a felszámított adó mértéke nulla százalék.

Az adómód tv. további új bekezdésekkel egészült ki, melyek közül a (16), a (17) és a (18) bekezdések a mezőgazdasági tevékenységet végző személyeket, társaságokat érinti, összhangban az Agrár Kerekasztal-megállapodással

A mezőgazdasági termelők támogatásáról már tavaly született megállapodás, azonban azok folyósítása nem történt meg. Ugyanakkor főszabály szerint a 2004-ben folyósított pénzekre már vonatkozna az új áfa-törvény, így az arányosítási kötelezettség is. E bekezdés beiktatásával azonban az ilyen jellegű pénzekre sem kell alkalmazni az új szabályokat, így a támogatásból finanszírozott beszerzések tekintetében sem korlátozódik adólevonási joguk, mégha a támogatás folyósítása 2004. január 1-jét követi is.

Ugyanígy a közvetlen uniós földalapú támogatások nemzeti kiegészítésére (top-up) sem kell alkalmazni az új rendelkezéseket.

Az egyes mezőgazdasági gazdálkodók által befizetett járulékból (pl.: erdőfenntartási) visszaszármaztatott támogatás is államháztartási támogatásnak minősül, következésképp 2004. január 1-jétől az áfa-törvény 38. § (1) bekezdésében tárgyalt arányos áfa-levonást kellene alkalmazni a részben ilyen támogatásból finanszírozott beruházásoknál is. Az adómód tv. új (18) bekezdése alapján azonban az ilyen központosított bevételből (régen decentralizált alapokból) kifizetett támogatásra szintén nem kell alkalmazni az arányosítás szabályait.

Az adómód tv. (19) bekezdése a SAPARD, ISPA és PHARE előcsatlakozási eszközökből támogatásban részesülő adóalanyokra hozott az általános szabályoktól eltérő rendelkezést. Ezen új szabályozás lényege, hogy az előcsatlakozási eszközökből finanszírozott beruházásokra jutó áfát a támogatott adóalanynak – függetlenül a például SAPARD-szerződés megkötésének, a támogatási összeg elnyerésének időpontjától, illetve annak kiutalásától – egyáltalán nem kell arányosítania, ezek tekintetében még az áfa-törvény 2003. december 31-én hatályos adólevonási szabályait kell alkalmaznia. Ráadásul – mivel e módosítás visszamenőleges hatályú (már 2004. január 1-jétől alkalmazandó) – a támogatott adóalany például a SAPARD-program keretében megvalósított beruházásait terhelő áfa tekintetében mind 2004-ben, mind – feltéve, ha SAPARD jogcímen esetleges későbbi kifizetés is történik – az ezt követő években maradéktalanul élhet adólevonási jogával. Megjegyzendő, ha a szóban forgó beruházásokat az uniós pénzeken túl magyar központi költségvetési forrásból is támogatják, a hazai pénzek tekintetében sem kell az áfa-törvény 38.§-a szerinti arányosítást elvégezni, mégha azok adóalapot nem képező államháztartási támogatásnak minősülnek is.

A koncessziós szerződés keretében végzett tevékenység az áfa-törvény 4/A. §-a alapján közhatalmi tevékenységnek minősül. Ebből kifolyólag az ilyen beruházások tekintetében a közhatalmi tevékenységet végző adóalanyoknak e tevékenységük tekintetében megszűnik az adólevonási joguk. Számos olyan koncessziós szerződés keretében végzett beruházás támogatásáról született azonban 2004. január 1-je előtt olyan döntés, amelynek elbírálásakor még nem kalkuláltak az áfa-törvény 2004-től hatályos változásaival, mely jelentős finanszírozási nehézségeket okozott. Ezért az olyan koncessziós beruházások esetére, amelyek támogatásáról 2004. január 1-jét megelőzően született jóváhagyó döntés, nem vonatkozik az áfa-törvény  közhatalmi tevékenységgel kapcsolatos rendelkezése. Vagyis az ilyen tevékenységet végző adóalanyok a beruházás rendeltetésszerű használatba vétel évét követő tizedik év utolsó napjáig – ezen beruházás és az ehhez közvetlenül kapcsolódó gazdasági tevékenység tekintetében – megmarad adólevonási joguk, adókötelezettségüknek a 2003. december 31-én hatályos szabályok szerint tesznek eleget. A szabály nem csak a folyamatban lévő, hanem a még el nem kezdett beruházásokra is értendő.

Az olyan beruházások tekintetében, amelyeknek támogatására szintén a 2004. január 1-jétől hatályos áfa-törvény rendelkezésinek ismerete nélkül vállalt kötelezettséget a Kormány, jelentős többletterhet jelent az idei áfa-törvény arányosítási szabályainak betartása. Így a 2003-ban elbírált pályázatokhoz ítélt támogatások, illetve az ilyen támogatásokra 2003-ban született kötelezettségvállalás tekintetében – még ha a folyósítás 2004. január 1-jét követi is – nem kell alkalmazni az áfa-törvény 38.§-ában szabályozott arányosítási szabályokat, a levonható adó tekintetében gyakorlatilag a 2003-as szabályok az irányadóak. Természetesen ezen szabály is csak a beruházások tekintetében alkalmazható, így a beruházásnak nem minősülő projektek, így a kutatás fejlesztéshez, intézményfinanszírozás címén adott támogatások esetén nem alkalmazhatóak ezen átmeneti szabályok.

Mint arra már a korábbiakban utaltunk, a támogatások kapcsán született átmeneti rendelkezéseket már 2004. január 1-jétől alkalmazni kell, csakúgy, mint a korábban tárgyalt áfa-törvény 38. §-ának új (6) bekezdését, amely az arányosítási kötelezettség alá tartozó támogatások közül kiemeli azt a pénzösszeget, amelyet a 2004. január 1-jétől hatályos arányosítási szabályok miatt jelentősen hátrányba kerülő adóalanyok kompenzációjára fizet ki az állam, vagyis ezen összegek után már szintén nem kell arányosítani.

Szükséges volt egyértelművé tenni azon rendelkezést is, amely szerint ha a külföldi illetőségű adóalanynak a társasági adóról szóló törvény szerint nem keletkezik belföldön telephelye (Tao. 4. § 33. g) pontja), ez esetben a befektetésről szóló törvény szerinti fióktelep alapítási kötelezettség sem terheli.

loading...